Trzecia ustawa deregulacyjna - zmiany dotyczące leasingu. Konferencja Rachunkowość i Podatki 2013 26.02.2013 Warszawa Trzecia ustawa deregulacyjna - zmiany dotyczące leasingu. Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych - aspekty prawne. Andrzej Sugajski Dyrektor Generalny Związek Polskiego Leasingu

Trzecia ustawa deregulacyjna - zmiany dotyczące leasingu.

Trzecia ustawa deregulacyjna – zmiany dot. leasingu Z daniem 1 stycznia 2013 weszła w życie ustawa deregulacyjna uwzględniająca postulaty branży leasingowej i w znacznym stopniu porządkująca przepisy dotyczące finansowania leasingiem. Ministerstwo Finansów opracowało i wprowadziło do nowej ustawy deregulacyjnej zapisy dotyczące czterech zgłaszanych przez Związek Polskiego Leasingu postulatów. Odnoszą się one do: przeniesienia prawa własności finansowanego przedmiotu leasingu, użytkowania wieczystego, wartości początkowej oraz skrócenia okresu umowy w przypadku leasingu nieruchomości. Ustawa wprowadza pierwsze od 10 lat zmiany w przepisach o podatku dochodowym w odniesieniu do leasingu. Mają one na celu dostosowanie do zmieniających się warunków prowadzenia działalności gospodarczej, jak również zwiększenie bezpieczeństwa podatników w obrocie gospodarczym oraz umożliwienie szerszego finansowania ich inwestycji

Trzecia ustawa deregulacyjna – 4 postulaty ZPL Związek Polskiego Leasingu wystąpił do Ministerstwa Finansów z postulatami zmian, które zdaniem środowiska leasingowego porządkują zasady korzystania z leasingu przez małe i średnie przedsiębiorstwa. 1.Przeniesienie praw, w potocznym rozumieniu cesja W sytuacjach kryzysowych umożliwia ona cedowanie praw własności na innego wskazanego leasingobiorcę jak również realizację wszelkich poręczeń. Np. pracodawca może poręczyć swoim współpracownikom, którzy leasingują samochody dla potrzeb prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług na rzecz tego pracodawcy. Wyjaśnienie celu ustawy: "Potwierdzenie, iż definicja podstawowego okresu umowy leasingu odnosi się do umowy leasingu, przy czym bez znaczenia jest czy w trakcie trwania takiej umowy nastąpi zmiana jej stron zarówno po stronie finansującego (np. na skutek sprzedaży przez finansującego przedmiotu umowy na rzecz innego finansującego), jak i po stronie korzystającego".

Trzecia ustawa deregulacyjna – 4 postulaty ZPL Wyrok WSA w Warszawie z 15 listopada 2012, sygn. III SA/Wa 649/12 WSA oparł swój wyrok na orzeczeniu NSA z 18 kwietnia 2012 r. (sygn. II FSK 1755/10), zgodnie z którym: „Rację ma bowiem Sąd I instancji, że ustawodawca nie uzależnia kwalifikacji danej umowy jako umowy leasingu od warunku zachowania niezmienności stron tej umowy w czasie jej trwania. Trafne jest spostrzeżenie tego Sądu, że określone w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. warunki odnoszą się wyłącznie do przedmiotu umowy leasingu, a mianowicie czasu jej trwania, rzeczy lub praw, których dotyczy umowa oraz sumy ustalonych z jej tytułu opłat. Trafnie również – dla wzmocnienia swojego stanowiska - Sąd I instancji odwołał się do treści art. 17b ust. 2 u.p.d.o.p., wprost stanowiącego o stronie podmiotowej umowy leasingu. Skoro zatem ustawodawca wśród warunków, których spełnienie jest konieczne, aby daną umowę można było traktować jako umowę leasingu nie wymienia ciągłości podmiotowej po stronie korzystającego lub finansującego, a tym samym nie przeciwstawia się możliwości zmiany stron tej umowy, to nie można twierdzić, że cesja umowy leasingu jest kontynuacją pierwotnej umowy jedynie na gruncie prawa cywilnego (s. 4 interpretacji indywidualnej).”

Trzecia ustawa deregulacyjna – 4 postulaty ZPL 2.Użytkowanie wieczyste Dotychczas budynek można było wyleasingować, a prawo wieczystego użytkowania gruntu nie. Nieruchomości z reguły znajdują są na gruntach, do których właściciel budynku ma prawo wieczystego użytkowania. Ci właściciele byli pozbawieni możliwości leasingu zwrotnego takich nieruchomości. Wyjaśnienie celu ustawy: "Prawo użytkowania wieczystego stanowi przedmiot obrotu rynkowego, winno być ono również przedmiotem leasingu na równi z gruntami i według zasad dla nich przewidzianych". 3.Wartość początkowa Przy wcześniejszym rozwiązaniu umowy brak jest możliwości zawarcia kolejnego kontraktu na ten sam przedmiot możliwości oraz skorzystania z leasingu odnawialnego, tam, gdzie po zakończeniu umowy przedmiot używany, tańszy może trafić do tych przedsiębiorców, których nie stać na leasing nowych przedmiotów. Wyjaśnienie celu ustawy: "Celem tej regulacji jest usunięcie fikcji polegającej na tym, że wartość początkowa przedmiotu leasingu jest zawsze stała, tj. że każdorazowo jest to historyczna wartość początkowa".

Trzecia ustawa deregulacyjna – 4 postulaty ZPL 4.Skrócenie okresu umowy leasingu w przypadku leasingu nieruchomości Finansowanie długoterminowe jest trudno dostępne, a ocena ryzyka kredytowego w długim terminie utrudniona. powodowało fakt ten powodował, że dostępność do produktu była znacznie ograniczona. Dlatego też skrócenie okresu umowy z 10 do 5 lat jest odpowiedzią na aktualne uwarunkowania rynkowe. Wyjaśnienie celu ustawy: "W ramach umowy leasingu finansujący udziela finansowania i ponosi związane z tym ryzyko, w tym ryzyko związane z potencjalną niewypłacalnością korzystającego oraz koniecznością zagospodarowania przedmiotu umowy leasingu. Biorąc pod uwagę obecny kryzys finansowy, w praktyce znacznie utrudnione jest po stronie finansujących oszacowanie długoterminowego ryzyka związanego z finansowaniem zakupu nieruchomości. Z tego względu, wymagany minimalny okres umowy leasingu nieruchomości stanowiący 10 lat jest z perspektywy obecnych warunków rynkowych zbyt długim okresem, niepozwalającym na oszacowanie przez finansującego ryzyka związanego z zawarciem umowy".

Jakie istotne zmiany wprowadza trzecia ustawa deregulacyjna? Art. 17a: umowa leasingu –umowa nazwana w kodeksie cywilnym, a także każda inna umowa, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów podstawowy okres umowy leasingu –czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie rzeczywista wartość netto: a) wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zaktualizowana zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, b) wartość, o której mowa w art. 16ł ust. 6.

Jakie istotne zmiany wprowadza trzecia ustawa deregulacyjna? Art. 17b w ust. 1: a) pkt 1 otrzymuje brzmienie: 1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości b) pkt 3 otrzymuje brzmienie: „3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Jakie istotne zmiany wprowadza trzecia ustawa deregulacyjna? Art. 17f: a) w ust. 1 zdanie wstępne otrzymuje brzmienie: „Do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:” a) w ust. 1 pkt 2 otrzymuje brzmienie: „2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio;”, b) dodaje się ust. 3 w brzmieniu: „3. Do przychodów finansującego zalicza się opłaty, o których mowa w art. 17b ust. 1, uzyskane z tytułu wszystkich umów leasingu zawartych przez finansującego dotyczących tego samego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, w części przewyższającej spłatę wartości początkowej, określonej zgodnie z art. 16g.”;

Jakie istotne zmiany wprowadza trzecia ustawa deregulacyjna? Art. 17i otrzymuje brzmienie: „Art. 17i. 1. Jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie – do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości; przepis art. 17f ust. 2 stosuje się odpowiednio. 2. Jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego lub osobę trzecią własność gruntów lub prawo wieczystego użytkowania gruntów będących przedmiotem tej umowy, albo oddaje je korzystającemu do dalszego używania, do ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów stron umowy przepisy art. 17g i art. 17h stosuje się odpowiednio.”.

Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych - aspekty prawne.

Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych W tym roku zakończyły się długoletnie spory z organami prawodawczymi w kwestii opodatkowania usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu. 17 stycznia 2013 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że w świetle przepisów dotyczących VAT usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu są, co do zasady, usługami odrębnymi. Ma to ten zasadniczy skutek, że usługa ubezpieczenia traktowana samodzielnie jest zwolniona z VAT. Natomiast traktowana, jako część złożonego świadczenia (usługi) leasingu, jak uważały organy podatkowe - jest opodatkowana stawką podstawową VAT (aktualnie 23%). Jeśli leasingodawca ubezpiecza przedmiot leasingu, obciążając kosztem tego ubezpieczenia leasingobiorcę, to czynność taka, w okolicznościach takich jak w omawianej przez ETS sprawie, stanowi transakcję ubezpieczeniową, czyli czynność zwolnioną od opodatkowania zgodnie z przepisami dyrektywy VAT.

Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych Stan faktyczny: 1.Zgodnie z ogólnymi warunkami mającymi zastosowanie do umów zawieranych pomiędzy spółką leasingową, a jej klientami przedmioty oddane w leasing przez leasingodawcę pozostają jego własnością przez cały okres leasingu. Leasingobiorca płaci czynsz leasingodawcy oraz ponosi inne koszty i opłaty związane z przedmiotem leasingu. Ponadto, zgodnie z rzeczonymi ogólnymi warunkami, podczas trwania leasingu tylko leasingobiorca ponosi odpowiedzialność w szczególności w wypadku uszkodzenia, zniszczenia, a także obniżenia wartości towaru będącego przedmiotem leasingu, chyba że wynika ono z normalnego zużycia tego towaru. 2. Spółka leasingowa wymaga ubezpieczenia przedmiotów oddawanych w leasing. 3. W tym celu spółka leasingowa oferuje swoim klientom możliwość zapewnienia im ubezpieczenia. Jeśli zechcą oni skorzystać z owej możliwości, spółka leasingowa zawiera umowę odpowiedniego ubezpieczenia z ubezpieczycielem i refakturuje na nich jego koszt.

Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych Stan faktyczny: 4. Spółka leasingowa uznała, że takie czynności refakturowania kosztu ubezpieczenia związanego z przedmiotem leasingu są zwolnione z podatku VAT. 5. Urząd Skarbowy ocenił jednak, że czynność polegająca na zapewnieniu owej ochrony ubezpieczeniowej jest usługą dodatkową wobec usługi leasingu, a zatem powinna być opodatkowana stawką 22%, tak jak usługa główna, tj. leasing. Powyższe stanowisko podzielił Dyrektor Izby Skarbowej . 6. Spółka wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który uznał, że zgodnie z art. 78 dyrektywy VAT podstawa opodatkowania usług obejmuje również dodatkowe koszty takie jak koszty ubezpieczenia wymagane przez dostawcę od nabywcy lub klienta. Powyższy sąd podkreślił, że świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu podatku VAT. W tym względzie sąd ten uznał, że w wypadku świadczenia usługi leasingu wraz z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu mamy do czynienia z jedną usługą składającą się z usługi leasingu oraz usługi ubezpieczenia. Zdaniem sądu do podstawy opodatkowania takiego świadczenia usług, obok czynszu leasingu, należy włączyć również koszty ubezpieczenia i do tak ujętej całości świadczenia zastosować jednolitą stawkę podatku VAT właściwą dla usługi zasadniczej, czyli usługi leasingu.

Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych Stan Faktyczny: 7. Spółka wniosła skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podnosząc, że Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał błędnej interpretacji w szczególności art. 2 ust. 1 lit. c), art. 24 ust. 1, art. 28, 73 i art. 78 lit. b) dyrektywy VAT. 8. W tych okolicznościach Naczelny Sąd Administracyjny postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi: „1) Czy przepis art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy [VAT] należy interpretować w ten sposób, że usługę ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz usługę leasingu należy traktować jako usługi odrębne, czy jako jedną kompleksową usługę złożoną leasingu? 2) W przypadku odpowiedzi na powyższe pytanie, że usługę ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz usługę leasingu należy traktować jako usługi odrębne, czy art. 135 ust. 1 lit. a) w związku z art. 28 dyrektywy [VAT] należy interpretować w ten sposób, że korzysta ze zwolnienia usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu, gdy to leasingodawca ubezpiecza ten przedmiot, obciążając kosztami tego ubezpieczenia leasingobiorcę?”.

Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych Na co zwrócił uwagę TSUE? Co do zasady do celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, jak wynika z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT . Z orzecznictwa Trybunału wynika niemniej, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję. Jedna transakcja występuje w wypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy można stwierdzić, że co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inny element lub elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. Trybunał orzekł zatem, że nie tylko każdą transakcję należy co do zasady uznawać za odrębną i niezależną, lecz również że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT .

Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji. W pierwszej kolejności należy ocenić, czy owe dwa elementy mogą być świadczone łącznie. Jednak każda transakcja ubezpieczeniowa z natury przedstawia związek z przedmiotem, który obejmuje, ale taki związek sam w sobie nie wystarcza, aby ustalić, czy istnieje jedno złożone świadczenie do celów podatku VAT. Gdyby bowiem każda transakcja ubezpieczeniowa podlegała podatkowi VAT w zależności od objęcia tym podatkiem świadczeń dotyczących przedmiotu, który ona obejmuje, podważony zostałby sam cel art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, tj. zwolnienie transakcji ubezpieczeniowych. Co do zasady usługa leasingu i świadczenie ubezpieczenia związanego z jej przedmiotem mogą być uznawane za ściśle związane tylko wtedy, gdy stanowią jedną czynność. Świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, w szczególności, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego .

Podatek VAT od refakturowania ubezpieczenia przy umowach leasingowych Wprawdzie dzięki usłudze ubezpieczenia związanej z przedmiotem leasingu ryzyka, z którymi jest skonfrontowany leasingobiorca, są zwykle obniżone w stosunku do ryzyk powstałych w sytuacji, gdy brak jest takiego ubezpieczenia, niemniej okoliczność ta wynika z samego charakteru usługi ubezpieczenia. To jednak nie wystarczy dla stwierdzenia , że taka usługa ubezpieczenia ma charakter dodatkowy w stosunku do usługi leasingu. Wprawdzie taka usługa ubezpieczenia świadczona leasingobiorcy za pośrednictwem leasingodawcy ułatwia korzystanie z usługi leasingu, należy jednak uznać, że stanowi ona zasadniczo cel sam w sobie dla leasingobiorcy, a nie tylko sposób korzystania z owej usługi na najlepszych warunkach. Nawet jeżeli leasingobiorca jest zobowiązany do zadbania, aby przedmiot leasingu został ubezpieczony, to jednak dysponuje swobodą ubezpieczenia tego towaru w wybranym przez niego zakładzie ubezpieczeń. Ponadto oddzielne fakturowanie, jak również odrębna taryfikacja świadczeń przemawiają za istnieniem niezależnych świadczeń. Jeżeli usługi leasingu i ubezpieczenia związanego z przedmiotem leasingu stanowią niezależne usługi, to nie są one objęte tą samą podstawą opodatkowania. Zatem taka usługa ubezpieczenia, która stanowi niezależne świadczenie i cel sam w sobie dla leasingobiorcy, nie może stanowić dodatkowych kosztów czynności leasingu. W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu co do zasady stanowią usługi odrębne i niezależne do celów podatku VAT.

Związek Polskiego Leasingu Dziękuję za uwagę. Andrzej Sugajski Dyrektor Generalny Związek Polskiego Leasingu www.leasing.org.pl