Przykład praktyczny samodzielnego utworzenia systemu sterowania za pomocą zysku Przejście z rachunkowości finansowej do rachunkowości zarządczej (centra.

Przykład praktyczny samodzielnego utworzenia systemu sterowania za pomocą zysku Przejście z rachunkowości finansowej do rachunkowości zarządczej (centra zysku) Na podstawie: Mann, Mayer, Controlling w twojej firmie 1

Kiedy system controllingu ma sens Wprowadzenie systemu controllingu ma sens tylko jeżeli system zarządzania firmą ma charakter zdecentralizowany, gdyż tylko przy takim zarządzaniu podmioty wewnętrzne wyodrębnione w firmie mają ściśle określone zadania i kompetencje. Podmioty z określonymi kompetencjami nazywane są ośrodkami odpowiedzialności. 2

Cel ośrodków odpowiedzialności Ośrodki odpowiedzialności mają tak ustalane zadania, aby mógł być osiągnięty określony cel w danej firmie, jakim jest określony poziom zysku. Zadania ośrodków odpowiedzialności to zwykle: – Określony poziom marży zysku, – Określony poziom kosztów, – Określony poziom sprzedaży. 3

Fazy wprowadzania koncepcji controllingu Faza 1: dążenie do szybkiego wychwytywania odchyleń, aby mogły zostać podjęte działania korygujące, Faza 2: zmniejszenie działań kontrolnych z zewnątrz i jednocześnie wykształcenie samokontroli i samosterowania w ośrodkach odpowiedzialności Faza 3: rośnie samodzielność ludzi, umocnienie odpowiedzialności własnej, wzrost samosterowania, zmieniają się stosunki międzyludzkie w firmie. 4

PRZYGOTOWANIE DO WDRAŻANIA SYSTEMU CONTROLLINGU 5

Ustalenie przyczyn wprowadzenia controllingu Pierwszym krokiem wdrażania systemu jest ustalenie przyczyn, dla których w danej firmie zarząd decyduje się wprowadzić system controllingu, należy ustalić ich ważność 6 problempriorytet

Ustalenie przyczyn wdrażania systemu controllingu - przykłady Osiąganie celów, Eliminowanie przypadkowych zdarzeń, Budowanie systemów wczesnego ostrzegania przed niebezpieczeństwami, Podejmowanie działań eliminujących zakłócenia w procesie sterowania. 7

Ustalenie celów, jakie mają zostać osiągnięte w przedsiębiorstwie w danym roku 8 (1)............................................................................................................................................................................................................ (2)............................................................................................................................................................................................................ (3)............................................................................................................................................................................................................ (4)............................................................................................................................................................................................................ (5)............................................................................................................................................................................................................

Przykładowe cele do osiągnięcia w danym roku w przedsiębiorstwie Określony poziom rentowności aktywów lub kapitału własnego, Określone tempo wzrostu sprzedaży, Ograniczenie tempa wzrostu kosztów, Ulepszenie systemu motywacji, Wprowadzenie więcej nowych pomysłów ze strony pracowników (inicjatywy), Wykrycie nierentownych i źle pracujących oddziałów, grup, osób 9

Opis przedsiębiorstwa Przedsiębiorstwo — Wilhelm Starkfried KG w Plattling n/rzeką Isar — zajmuje się obróbką metali. Specjalizuje się w produkcji sztanc i form, które są wytwarzane według życzeń klientów. Produkcję przedsiębiorstwa cechuje stały poziom jakości i wysoka precyzja. Produkty wykonywane są z dokładnością do 1/10 mm. Te cechy produktów i niezawodność w realizacji wysyłek zapewniają przedsiębiorstwu stały krąg klientów. Natomiast wahania w rozmiarach sprzedaży i zmiany zainteresowań klientów prowadzą do rozłożenia ryzyka między różne rynki cząstkowe. 10

Opis przedsiębiorstwa Obecnie firma Starkfried wytwarza cztery grupy produktów, które pokrywają zapotrzebowanie zróżnicowanych pod tym względem obszarów rynku. Obszary rynkowe są wyodrębnione zgodnie ze zróżnicowaniem wymagań technologicznych. Grupy wyrobów: — części do budowy maszyn — wykrojniki dla przemysłu elektrycznego — specjalistyczne pod względem technicznym części dla przemysłu elektrycznego — towary handlowe, kierowane na rynki materiałów budowlanych lub do prowadzących hobbistyczną działalność produkcyjną. 11

Opis przedsiębiorstwa Firma Starkfried nie jest w stanie realizować u siebie wszystkich życzeń klientów, wymagających zmian technologicznych. Z tego względu współpracuje z kilkoma małymi podwykonawcami, którzy na umowę — zlecenie wykonują specjalne operacje technologiczne. Kontrola materiałów, konfekcjonowanie i kontrola jakości dokonywane są na miejscu, w firmie Starkfried. Z reguły wszystkie wytwarzane części przechodzą przez dwie fazy produkcyjne. W pierwszej fazie produkowane są wykrojniki dokonuje się kontowania i zginania blachy, w drugiej następuje dalsza obróbka, konfekcjonowanie i odbiór jakościowy. 12

Opis przedsiębiorstwa Firma Starkfried, zatrudniając 16 osób, osiągnęła w roku ubiegłym obroty ze sprzedaży w wysokości 2,3 min DM. Jest to firma rodzinna, założona w 1935 roku jako zakład rzemieślniczy. Przez wprowadzenie nowej metody przygotowania produkcji oraz nowej organizacji pracy została przekształcona w 1969 roku w mały zakład przemysłowy. 13

Opis przedsiębiorstwa Przedsiębiorca Heinrich Starkfried jest synem założyciela firmy. On oraz jego syn, należący do trzeciej generacji mają udziały w spółce komandytowej. Heinrich Starkfried wraz z żoną i synem pracują w trójkę w firmie. Syn przedsiębiorcy, Willi Starkfried, pracował wcześniej w innym przedsiębiorstwie i dopiero w ubiegłym roku przystąpił do rodzinnej spółki. Ponieważ ma on w ciągu najbliższych pięciu lat przejąć odpowiedzialność za firmę, podjął się już obecnie ulepszenia instrumentów procesu sterowania gospodarką, które powinny spowodować lepsze wykorzystywanie szans na rynku i przyczynić się do wzrostu i rozwoju przedsiębiorstwa. 14

Opis przedsiębiorstwa Obecnie księgowość finansowa firmy prowadzona jest przez doradcę podatkowego (w jego biurze) wg niemieckiego systemu DATEV-księgowość. Syn przedsiębiorcy będzie analizował miesięcznie sprawozdania księgowe w celu podjęcia decyzji w zakresie kształtowania kosztów i oceny rentowności zleceń od klientów. W tych dziedzinach decyzyjnych ujawniło się w ostatnich latach najwięcej dyskusji i problemów co do wniosków, jakie można wyciągać z miesięcznych danych księgowych. 15

Opis przedsiębiorstwa Problemy w rachunku zysków i strat: — Obrót ze sprzedaży w wysokości 2,3 mln DM jest niższy o około 300 tys. DM niż w roku poprzednim. Przyczyną zmniejszania się obrotów było wycofanie zamówień przez jednego z poważnych klientów, dla którego firma Starkfried wykonywała przerób. Fakt ten obrazuje wrażliwość firmy na wahania w popycie oraz wpływ nagłego wycofania zleceń przez klientów na zmniejszenie stopnia wykorzystania własnego potencjału. 16

Opis przedsiębiorstwa Problemy w rachunku zysków i strat: — Koszty surowców, materiałów pomocniczych, środków produkcji były relatywnie wyższe niż w roku ubiegłym, w którym osiągnięto dochód z przerobu na poziomie 70%, — Płace i wynagrodzenia, których udział w dochodzie całkowitym z produkcji wzrósł o 1%, pozwalają stwierdzić, że krótkookresowe zakłócenia w zdolnościach produkcyjnych w zakresie czynnika ludzkiego nie mogą być likwidowane w dotychczasowy prosty sposób, — Koszty kapitałowe (amortyzacja i odsetki) są wysokie i stanowią prawie 20% całkowitego dochodu z produkcji. Koszty te pozostaną nadal na tym samym poziomie bez względu na stopień wykorzystania potencjału wytwórczego w firmie (koszty stałe). 17

Opis przedsiębiorstwa Problemy w rachunku zysków i strat: — Zysk, który stanowi 3% w obrotach ze sprzedaży, jest znacznie niższy niż w roku poprzednim, — Przez wprowadzenie zmian w planie kont i przejście na zakładowy plan kont nastąpiły opóźnienia w wyjaśnianiu pełnej struktury kosztów według ich rodzaju. Stąd też analiza porównawcza w zakresie kształtowania się kosztów firmy nie była przez wiele lat prowadzona. 18

Opis przedsiębiorstwa Po ogólnej analizie Rachunku Z + S przeprowadzona została rozmowa z doradcą podatkowym w celu uzyskania odpowiedzi na następujące pytania: - Jak kształtowałby się poziom wyniku, gdyby duże zamówienie od klienta zostało przedłużone na drugą połowę roku, - Jak wysokie powinny być obroty ze sprzedaży, aby zapewniały osiągnięcie 10% rentowności obrotu, przy identycznej strukturze zleceń, - Jakich zmian należałoby dokonać w strukturze zleceń, aby bez godzin nadliczbowych i przy normalnym stopniu wykorzystania potencjału osiągnąć optymalny wynik, - Jak zmieniłby się poziom kosztów osobowych, gdyby została uruchomiona druga zmiana, a zatem obrót wzrósłby o 80%, - Jakie są dalsze granice cen dla poszczególnych grup produktów, -W jakim przypadku nie należy przyjmować zamówienia, -Jakie rodzaje kosztów przedsiębiorstwa zmienią się i z jaką siłą, jeżeli obroty ze sprzedaży wzrosną o 10% w stosunku do roku poprzedniego. 19

LpRachunek zysków i strat (rok ubiegły)Wartość w tys. DM 1Przychody ze sprzedaży brutto bez PoWD 2 264,80 2`- pomniejszenia przychodu ze sprzedaży 54,40 3`= Przychody ze sprzedaży netto 2 210,40 4` = Zmiana stanu zapasów 15,00 5` = Przychody ze sprzedazy netto i zrównane z nimi 2 225,40 6` - Zużycie materiałów i surowców 694,80 7`= Dochód z przerobu 1 530,60 8`- Płace i wynagrodzenia637,60 9`- Amortyzacja223,20 10`- Straty ze zmniejszenia wartości majątku obrotowego9,00 11`- Odsetki211,60 12`- Podatek dochodowy8,20 a`- Czynsze50,40 b`- Koszty pomieszczeń i energii86,00 c`- Ubezpieczenia i opłaty16,60 d `- Koszty środków transportowych53,60 e`- Koszty podróży i reklamy21,40 f`- Poczta, telefon, telex31,40 g`- Koszty opakowań i frachtu15,80 h `- Koszty materiałów biurowych i inne materiały piśmiennicze17,10 i `- Prowizja na sprzedaży11,60 j`- Konserwacja, narzędzia, sprzęt drobny35,90 k `- Koszty prawne i doradztwa17,20 I `- Koszty uboczne obiegu środków pienięznych1,80 m `- Inne koszty8,80 n `= Zysk / strata 73,40 20

Opis przedsiębiorstwa Wynik rozmowy był dla przedsiębiorcy rozczarowaniem: dostarczane przez księgowość informacje są zbyt wąskie mimo dostarczania comiesięcznie rachunku wyników oraz innych wyczerpujących sprawozdań księgowych. Informacje te są nie wystarczające do udzielenia odpowiedzi na postawione przez przedsiębiorcę pytania. Możliwe byłoby udzielenie odpowiedzi na pytania tylko przez ponowne sprawdzenie jednostkowych zdarzeń zarejestrowanych w księgowości w celu przeanalizowania przyczyn powstawania kosztów. W taki sposób można postępować, gdy chce się jednorazowo ustalić kierunki rozwoju sprzedaży (przyjmowanie zamówień) dla przyszłego roku. Jest on jednak zbyt skomplikowany i czasochłonny, ażeby go stosować do podejmowania decyzji jednostkowych w odniesieniu do konkretnych klientów i oferowanych przez nich warunków. 21

Opis przedsiębiorstwa Obecnie w systemie księgowości firmy Starkfried stosowany jest rachunek kosztów pełnych. Rachunek ten powoduje, że przy pełnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych i realizacji zamówień przedsiębiorstwo osiąga wielkości kalkulowane (planowane) — szczególnie zysk, także ten ustalany przez rachunek wyników, przy założeniu zachowania dyscypliny w powstawaniu kosztów. Niestety: – W sytuacji wystąpienia wahań w stopniu wykorzystania potencjału (in minus), – w decyzjach o przyjęciu dodatkowych zamówień (pozaplanowych), wymagających oceny ich wpływu na wykorzystanie zdolności produkcyjnych ze względu na zawarte w nich życzenia klientów, – przy porównaniu opłacalności podjęcia produkcji u siebie lub zlecania jej podwykonawcom. system rachunku kosztów stosowany w firmie nie dostarczy bezpośrednio danych do oceny nowych sytuacji i podejmowania wymienionych decyzji. 22

Rachunek kosztów pełnych 23

Rachunek kosztów zmiennych 24

Rachunek kosztów stałych i zmiennych Kwartał 1Kwartał 2 Produkcja10 00011 000 Sprzedaż8 000 Cena75 Koszt zmienny produkcji38 Koszt stały produkcji90 000 Koszt zmienny sprzedaży88 Koszt stały sprzedaży150 000 25 Dla określonych w tablicy poniżej wartości, ustal rachunki zysków i strat: (a) za pierwszy kwartał, metoda absorpcyjna, (b) za drugi kwartał, metoda absorpcyjna, (c) za pierwszy kwartał, metoda kontrybucyjna, (d) za drugi kwartał, metoda kontrybucyjna.

Rachunek kosztów stałych i zmiennych a)Pierwszy kwartał, metoda absorpcyjna Przychody ze sprzedaży600 000 Koszt własny sprzedaży zmienny304 000 Koszt własny sprzedaży stały72 000 Wynik operacyjny224 000 Koszt sprzedaży zmienny64 000 Koszt sprzedaży stały150 000 Wynik brutto10 000 26 Zapas końcowy: (10.000 - 8.000)x 38 + 2.000/10.000*90.000 =94 000

Rachunek kosztów stałych i zmiennych b) Drugi kwartał, metoda absorpcyjna Przychody ze sprzedaży600 000 Koszt własny sprzedaży z magazynu94 000 Koszt własny sprzedaży zmienny228 000 Koszt własny sprzedaży stały49 091 Wynik operacyjny228 909 Koszt sprzedaży zmienny64 000 Koszt sprzedaży stały150 000 Wynik brutto14 909 27

Rachunek kosztów stałych i zmiennych c) pierwszy kwartał, metoda kontrybucyjna Przychody ze sprzedaży600 000 Koszt własny sprzedaży zmienny304 000 Koszt sprzedaży zmienny64 000 Marża kontrybucyjna232 000 Koszt własny sprzedaży stały90 000 Koszt sprzedaży stały150 000 Wynik operacyjny-8 000 28

Rachunek kosztów stałych i zmiennych d) pierwszy kwartał, metoda kontrybucyjna Przychody ze sprzedaży600 000 Koszt własny sprzedaży zmienny304 000 Koszt sprzedaży zmienny64 000 Marża kontrybucyjna232 000 Koszt własny sprzedaży stały90 000 Koszt sprzedaży stały150 000 Wynik operacyjny-8 000 29

Opis przedsiębiorstwa Wspólne rozmowy z doradcą podatkowym wykazały, że firma Starkfried powinna wprowadzić zakładowy system sterowania, ażeby podejmowane w firmie decyzje oparte były na lepszych i dokładniejszych podstawach (danych). To nowe rozwiązanie powinno pomóc przy interpretowaniu wyników okresowych, ustalanych przez księgowość, jak również wtedy, gdy będą odejmowane konkretne decyzje operatywne (życzenia klientów, dodatkowe zamówienia, wybór: produkować „u siebie" czy zlecać podwykonawcom, problemy inwestycyjne itp.). W wyniku rozmów z doradcą podatkowym został opracowany katalog wymagań dla zakładowego systemu sterowania. Wymagania te zapisano w postaci następujących punktów; oznaczenia: u = niezbędne i = interesujące w - mniej ważne 30

Lptreśćuiw 1.Chcemy wyznaczyć cele, które w przyszłości pragniemy osiągnąć. Do realizacji tych celów konieczne jest sporządzanie rocznych planów, które będą wykorzystywane jako zestawienie wskaźników koniecznych do sprawdzenia stopnia osiągania celów przez czynniki cząstkowe uzyskiwane w trakcie okresu planowanego. 2.Planowanie powinno być powiązane z ogólną oceną sytuacji finansowej, ażeby negocjacje kredytowe mogły być przeprowadzone tak szybko, jak to jest możliwe. 3.Jeżeli w ciągu roku tempo rozwoju naszych obrotów, kosztów lub wyniku będzie odbiegało od planowanej drogi, to powinna zapalać się czerwona lampka. Chcemy odpowiednio wcześnie poznać przyczyny wywołujące zakłócenia w założonym poziomie wyniku, aby można jeszcze podjąć działania korygujące, a nie być zaskoczonym poziomem wyniku wykazanym w księgowanym Rachunku Z+S. 4.Istotne są odchylenia od zaplanowanego poziomu rozwoju ważnych wielkości ekonomicznych, które trzeba nie tylko poznać, ale również właściwie je rozumieć i interpretować. Oznacza to ustalenie i poznanie przyczyn powstawania odchyleń i podjęcie działań korygujących w procesie sterowania, mających na celu osiągnięcie zaplanowanego poziomu wyniku. 31

Lptreśćuiw 5.Chcemy obserwować, jak rozwijają się poszczególne obszary naszego przedsiębiorstwa, uzyskiwać dane nt: - grup produktów, - ośrodków odpowiedzialności (ośrodki decyzyjne) lub - grup klientów. Te obserwacje powinny pozwalać na formułowanie wniosków i decydowanie o alokacji dodatkowych środków w postaci czynnika ludzkiego bądź nakładów finansowych. 6.Do udzielania szybkich odpowiedzi klientom, kalkulowania, sporządzania ofert powinny służyć proste i zrozumiałe dla każdego schematy kalkulacyjne, które umożliwiałyby ustalenie ceny ofertowej i dolnych granic cenowych. 7.Przy zakłóceniach w wykorzystaniu zdolności produkcyjnych (niepełne wykorzystanie mocy) chcemy obserwować i poznać ich wpływ na poziom zysku oraz decydować, gdzie możemy jeszcze i po jakich cenach przyjąć dodatkowe zamówienia lub je odrzucić. 32

33 Lptreśćuiw 8.Kształtowanie się obrotów ze sprzedaży i kształtowanie się kosztów musi być przez nas stale obserwowane, ażebyśmy mogli u naszych pracowników (i nas samych) utrzymywać dyscyplinę w zachowaniu poziomu kosztów, rozszerzać działania obniżające koszty i przeciwdziałać przetworzeniom kosztów. 9.Zanim strategię rozwoju wprowadzimy do działania lub podejmiemy decyzje o kierunkach rozwoju firmy, musimy wcześniej zbudować różne strategie jej rozwoju, jak wzrost ilościowy, wprowadzenie wielozmianowości, dokonanie zmian strukturalnych, doniosłe inwestycje ze względu na ich efekty. 10.Zakładowy system sterowania firmą powinien być poszerzony o wskaźniki, które są wielkościami kierowanymi do analizy porównawczej prowadzonej w czasie i przestrzeni (z innymi przedsiębiorstwami) i jednocześnie są wielkościami celów i efektów, o których rozmawiamy z naszymi pracownikami.

Plan kont Wprowadzanie controllingu wymaga, aby przedsiębiorstwo posiadało swój plan kont. Dla sterowania ekonomicznego szczególnie ważne są następujące zespoły kont: – Zespół „4” – koszty rodzajowe, – Zespół „8” - konta dochodowe (ujmuje obroty ze sprzedaży według grup produktów – jest to wystarczająca szczegółowość), – Zespół „3” konta zakupu i zapasów towarów. 34

35 Zespół 0 Majątek Trwały Zespół 2 Rozrachunki i Roszczenia – 010 Środki trwałe – 200 Rozrachunki z odbiorcami – 020 Wartości niematerialne i prawne – 210 Rozrachunki z dostawcami – 030 Finansowy majątek trwały – 215 Zobowiązania wekslowe – 070 Umorzenie środków trwałych – 220 Rozrachunki publicznoprawne – 072 Umorzenie wartości niematerialnych i prawnych – 221 Rozrachunki z budżetami – 080 Inwestycje – 223 Rozrachunki z tytułu VAT Konta Pozabilansowe – 230 Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń – 090 Środki trwałe w likwidacji – 231 Rozliczenie wynagrodzeń – 091 Środki trwałe u leasingobiorcy – 235 Rozliczenie niedoborów i szkód – 092 Środki trwałe obce – 236 Rozliczenie nadwyżek Zespół 1 Środki pieniężne – 237 Roszczenia sporne – 100 Kasa – 238 Należności z tytułu niedoborów i szkód – 130 Rachunek bieżący – 239 Pozostałe rozrachunki z pracownikami – 135 Kredyty bankowe długoterminowe – 240 Pozostałe rozrachunki – 136 Kredyty n bankowe krótkoterminowe Zespół 3 Materiały i Towary – 137 Kredyty bankowe przeterminowane – 300 Rozliczenia zakupu – 139 Inne rachunki bankowe – 310 Materiały – 141 Krótkoterminowe papiery wartościowe – 320 Towary – 149 Inne środki pieniężne – 330 Opakowania – 340 Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów – 350 Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów – 360 Odchylenia od cen ewidencyjnych opakowań

Konto pozabilansowe Zespół 6 Produkty – 390 zapasy obce – 600 Produkty gotowe Zespół 4 Koszty według rodzaju i ich rozliczanie – 610 Produkcja nie zakończona – 400 Amortyzacja – 620 Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów – 401 Zużycie materiałów i energia – 640 Rozliczenia międzykresowe kosztów – 402 Usługi transportowe Zespól 7 Przychody – 403 Usługi remontowe – 700 Przychody z e sprzedaży – 404 Usługi pozostałe – 701 Koszt własny sprzedaży – 405 Wynagrodzenia – 702 Wartość sprzedaży towarów według cen zakupu – 406 Świadczenia na rzecz pracowników – 750 Przychody finansowe – 407 Pozostałe świadczenia na rzecz pracowników – 751 Koszty finansowe – 408 Podróże służbowe – 760 Pozostałe przychody operacyjne – 409 Podatki obciążające koszty – 761 Pozostałe koszty operacyjne – 410 Pozostałe koszty – 770 Zyski nadzwyczajne – 490 Rozliczenie kosztów – 771 Straty nadzwyczajne Zespół 5 Koszty według typów działalności i ich rozliczanie Zespół 8 Fundusze i kapitały – 500 Koszty produkcji podstawowej – 800 Fundusz założycielski – 501 Koszty wydziałowe – 801 Fundusz przedsiębiorstwa – 502 Koszty sprzedaży – 802 Fundusz udziałowy – 503 Koszty zakupu – 803 Fundusz zasobowy – 510 Koszty handlowe – 804 Kapitał akcyjny – 530 Koszty działalności pomocniczej – 805 Kapitał zapasowy – 550 Koszty ogólne zarządu – 806 Kapitał rezerwowy – 580 Rozliczenie produkcji – 807 Kapitał zakładowy – 825 rozliczenie wyniku finansowego – 840 Rezerwy i przychody przyszłych okresów – 850 Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych – 852 Pozostałe fundusze specjalne – 860 Wynik finansowy – 870 Podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego 36

Plan kont Dla tworzonego systemu controllingu, czyli rachunku zorientowanego decyzyjnie ważne są dwie dziedziny problemów, które trzeba rozwiązać na etapie przygotowawczym: – Konta powinny być wyodrębnione tak, aby kosztów jednostkowych nie było zbyt dużo, ponieważ utrudnia to szybki wgląd w dane księgowe przy podejmowaniu decyzji, – Przy tworzeniu struktury kont należy uwzględniać fakt, że informacje o firmie prezentowane są na kartkach formatu A4 (w miarę prosta struktura). – Celowe jest na początku wyznaczenie 10 rodzajów kosztów, które mają największe znaczenie w firmie. Następnie te koszty powinny być ujmowane na oddzielnych kontach, aby ujmować je w odrębnych kosztach. Reszta kosztów może być zagregowana do jednej lub dwóch grup kosztów ujmowanych na kontach „pozostałe koszty”. 37

Plan kont Zastosowana w planie kont struktura według zespołów kont jest zgodna z wytycznymi dla sporządzania Rachunku Z+S. Rachunek ten jednak nie zawiera istotnych informacji dla oceny firmy. Największym problemem jest tutaj to, że koszty są grupowane na produkty i stanowią mieszaninę kosztów zależnych od rozmiarów produkcji (koszty zmienne) oraz kosztów niezależnych od ilości i struktury wolumenu zamówień (koszty stałe). Z tego względu powinniśmy dokonać przegrupowania kosztów tak, ażeby odrębnie ujęte były koszty zależne od zamówień realizowanych (koszty produkcji) oraz koszty niezależne od rozmiarów produkcji (koszty gotowości), które zapewniają gotowość firmy (wg funkcji: zaopatrzenie, produkcja, zarząd i sprzedaż). Poziom tych kosztów nie będzie ulegał zmianie pod wpływem rozmiarów produkcji. 38

Określenie celu pierwotnego Controllingiem określa się proces zarządzania (sterowania) za pomocą zysku. Jest to zbiór reguł, który służy nam jako pomoc w osiąganiu wyznaczonego celu (zysku). Nasz zysk wyniósł w roku ubiegłym........... DM, natomiast w tym roku chcemy osiągnąć...........DM. Przez zysk rozumie się tutaj zysk przed potrąceniem podatków, ale już po potrąceniu podatków stanowiących elementy kosztów (podatek gruntowy, podatek od płac, od kapitału, od majątku). Obok celu wyrażonego przez absolutną wielkość zysku — konieczne jest ustalenie w procentach udziału zysku w obrotach ze sprzedaży (= zysk podzielony przez wartość obrotów x 100). Relacja ta określana jest jako rentowność obrotów ze sprzedaży. Rentowność naszych obrotów ze sprzedaży wynosiła w roku ubiegłym.....%, a na rok obecny zaplanowaliśmy osiągnięcie.....% rentowności obrotów. Wiodące przedsiębiorstwa w naszej branży osiągają rentowność obrotów w wysokości.....%. 39

Określenie celu System sterowania za pomocą zysku nie oznacza, że przedmiotem sterowania jest zysk. Zysk jest rezultatem działalności gospodarczej, jest różnicą pomiędzy przychodami i kosztami. Stąd w rzeczywistości, chociaż celem jest zysk, przedmiotem sterowania są przychody i koszty. 40

Agregowanie kosztów wg grup rodzajowych i przyczyn ich powstawania NrNakłady produkcyjne, plan kosztów wg rodzajuKoszty produkcji Koszty gotowość I Koszty gotowość II Numer kontaNazwa konta abcde 14010 — 4094Zużycie surowców i materiałówX 24100 — 4199Koszty osoboweXX 34200 — 4280Koszty pomieszczeń i energii bez czynszu X 44210Czynsz X 54320 — 4390Potrącenia od płac: podatki, ubezpieczenia X 64500 — 4580Koszty transportu X 74600 — 4670Koszty podróży i reklamy X 84700 — 4794Koszty ekspedycji i ubezpieczenia wyrobówX 94800 — 4805Koszty remontów i konserwacjiX 104900 — 4989Inne nakłady produkcyjne X 114990 — 4995Koszty kalkulowaneXX 41

Określenie celu 2 W roku ubiegłym osiągnęliśmy obrót ze sprzedaży w wysokości..........tys. DM, natomiast w roku obecnym chcemy uzyskać obroty na poziomie.......... tys. DM. Nasze koszty w roku ubiegłym wynosiły..........tys. DM. Jeżeli w tym roku chcemy osiągnąć nasz cel — zysk, to musimy ponieść koszty na poziomie..........tys. DM (obrót ze sprzedaży — zysk). W systemie sterowania zyskiem nie należy traktować dochodów i kosztów jako wielkości globalnych; muszą one być podzielone na komponenty składowe, które ułatwią nam sterowanie i osiąganie oczekiwanego poziomu zysku. Instrumentem umożliwiającym proces sterowania jest rachunek marży pokrycia dla kosztów rzeczywistych, który jest zintegrowany z rachunkiem kosztów planowych. 42

Określenie celu 2 Nasze koszty pokrywane są przez „obroty" ze sprzedaży. W systemie sterowania przez zysk istotny jest dla nas obrót netto. Wielkość tę uzyskuje się przez pomniejszenie obrotów brutto najpierw o podatek od wartości dodanej (podatek VAT), a następnie o inne wielkości pomniejszające obroty, jak bonifikaty, rabaty i skonto. Nasz obrót netto wynosi więc..........tys. DM. Obroty są rozumiane jako rekompensaty od naszych klientów za nakłady, jakie ponieśliśmy na produkty przez nich nabyte. Produkty skierowane w określonej ilości, asortymencie i formie do sprzedaży w handlu są towarami. Natomiast produkty wytwarzane w zakładzie przemysłowym na zamówienia lub do magazynu są wyrobami. W zakładach usługowych produktami są usługi, porady, towary specjalistyczne, serwis i czas pracy, które są stawiane do dyspozycji klientów. Przy wytwarzaniu tych produktów (towary, wyroby, usługi) powstają koszty, jak koszty materiałowe, koszty osobowe, koszty od kapitału, który angażujemy (oprocentowanie kapitału i odpisy amortyzacyjne) oraz koszty ponoszone na rzecz państwa i Wspólnoty, w której funkcjonujemy (podatki, opłaty, obciążenia kosztów wytworzenia), a także koszty usług, z których korzystamy (koszty porad, reklamy, usług serwisowych, usług pocztowych itd.). 43

Nowy podział kosztów Zasadniczo należy wyróżniać dwie grupy kosztów przy systemie sterowania przez zysk: — koszty gotowości firmy (koszty gotowości - koszty stałe) — koszty, które są bezpośrednio związane z wytwarzaniem produktów; globalnie w firmie ich poziom zależy od realizowanych rozmiarów produkcji (koszty zmienne). 44

Nowy podział kosztów Koszty gotowości — to koszty, które ponosimy, ażeby być przygotowanym do wytwarzania produktów. Przykładowo są nimi: – koszty utrzymania pomieszczeń, – koszty utrzymania majątku trwałego, – koszty utrzymania zapasów dla zapewnienia ciągłości dostaw, – koszty zatrudnienia niezbędnej liczby personelu, – energia elektryczna itd. Jeżeli przedsiębiorstwo przez cały rok nie wytworzyłoby i nie sprzedało żadnej sztuki wyrobu, to wtedy koszty gotowości stanowią stratę tego roku (koszty gotowości = strata bilansowa). Koszty te wyznaczają zatem (teoretycznie) nasze maksymalne ryzyko strat. 45

Nowy podział kosztów Koszty zmienne (zależne od rozmiarów produkcji) — to takie koszty, które można bezpośrednio naliczyć na: – produkty, – usługi, – zamówienia na podstawie dokumentów źródłowych. Są to przede wszystkim: – płace bezpośrednie, – materiały zużyte do produkcji, – a poza tym specjalne koszty indywidualne produkcji oraz sprzedaży. Nazywamy je „kosztami bezpośrednimi", ponieważ przyczyną ich tworzenia się jest produkt i stąd można odnieść je wprost do jednostek produkcji. Te koszty produkcji (zmienne) są jednocześnie naszą bazą kalkulacyjną do ustalania dolnych granic cen. Sprzedaż produktów poniżej poniesionych na ich wytworzenie kosztów zmiennych zwiększa maksymalne ryzyko strat (koszty gotowości). 46

Nowy podział kosztów Jeżeli przyjmiemy, że przy wszystkich zamówieniach realizowanych na rzecz naszych klientów ceny sprzedaży pokrywają co najmniej koszty bezpośrednie (zmienne), to wtedy w procesie sterowania koncentrujemy się na osiągnięciu jak najszybszego pokrycia kosztów gotowości. Następnie uzyskana nadwyżka obrotów ze sprzedaży nad kosztami gotowości stanowi wielkość określaną zyskiem przedsiębiorstwa. Dia lepszego zrozumienia tego sposobu rozumowania należy sobie wyobrazić garnek, do którego spływa nadwyżka naszych obrotów ze sprzedaży nad bezpośrednimi kosztami zmiennymi produktów. Każda 1,- DM, która spłynie do tego garnka, pokrywa cząstkę kosztów gotowości. Te spadające krople wyrażają nadwyżkę obrotów nad bezpośrednimi kosztami zmiennymi produktów sprzedanych. W pierwszej kolejności pokrywa ona koszty gotowości, a następnie tworzy już zysk przedsiębiorstwa za pomocą zysku należy wyróżnić takie komponenty, które będą stanowiły przedmiot sterowania. Nadwyżka obrotów netto (cen sprzedaży) nad bezpośrednimi kosztami zmiennymi nazywana jest „marżą pokrycia". Marża pokrycia służy do: – zredukowania ryzyka strat równego wysokości kosztów gotowości, co oznacza pełne ich pokrycie, oraz – osiągnięcia zysku. 47

Nowy podział kosztów Wynika z tego, że marża pokrycia, jako cel dla rocznego działania, powinna stanowić wielkość, na którą składają się: suma kosztów gotowości + założony zysk. Relacja marży pokrycia do obrotów netto ze sprzedaży służy do wyrażenia celu, ujętego w postaci marży. Oznacza ona procentowy udział marży pokrycia w obrotach netto, który musimy realizować średnio na zamówieniach, produktach, usługach, ażeby osiągnąć zamierzony cel, wyrażony przez kwotę zysku. Przedstawioną relację określa się często jako „stopę marży pokrycia". Wskaźnik ten wykorzystywany może być do przeprowadzania kalkulacji wstępnych i kalkulacji wynikowych. Z przeprowadzonych rozważań wynika, że dla naszego systemu sterowania za pomocą zysku należy wyróżnić takie komponenty, które będą stanowiły przedmiot sterowania. Nasze sterowanie powinno zmierzać do osiągnięcia przez te komponenty określonego poziomu, ponieważ mają one wpływ na wynik przedsiębiorstwa. 48

Określenie celu 3 Do komponentów tych należą: – obrót netto [obrót brutto — podatek od wartości dodanej —zmniejszenia obrotów: rabaty, bonifikaty, skonto], który w przedsiębiorstwie o produkcji jednoasortymentowej stanowi iloczyn cen netto i rozmiarów produkcji; – bezpośrednie koszty zmienne produkcji, które zależą bezpośrednio od naszych rozmiarów produkcji i są agregowane bezpośrednio według produktów (płace bezpośrednie, materiały bezpośrednie, specjalne koszty indywidualne produkcji); – koszty gotowości, które są niezbędne do wykonania produkcji pozwalającej zrealizować założony poziom obrotów (koszty utrzymania zdolności produkcyjnych, koszty zarządu, koszty serwisu) oraz – zysk jako cel, który chcemy osiągnąć. 49

Konsekwencje koncepcji garnka W koncepcji controllingu należy prowadzić stalą obserwację następujących trzech elementów: (1) kształtowania się obrotów ze sprzedaży (rozwój) przez informacje o ilości sprzedaży i stopniu zrealizowania planowanego poziomu dochodów netto; (2) dotrzymywania poziomu bezpośrednich kosztów zmiennych, ujętych w kalkulacjach wstępnych, które będą później porównywane z kosztami z kalkulacji wynikowej lub ewentualnie kalkulacji pośredniej; (3) utrzymania poziomu kosztów gotowości, które w naszym rachunku są ujmowane dla centrów zysku. Wzorcem jest plan finansowy – jeżeli nie będzie odchyleń, to otrzymamy zysk. 51

Kalkulacja doliczeniowa i podziałowa W związku z nową koncepcją klasyfikacji kosztów, „tradycyjne” metody kalkulacji kosztów, takie jak kalkulacja podziałowa i doliczeniowa (i ich arkusz rozliczeniowy kosztów firmy) po prostu przestają być przydatne. W kalkulacjach tych koszty pośrednie są rozliczane za pomocą narzutów procentowych na produkty i miejsca powstawania kosztów. W systemie sterowania za pomocą zysku w warunkach niepełnego wykorzystania zdolności produkcyjnych te rozwiązania kalkulacyjne nie są pomocne i najlepiej byłoby je wyeliminować. Dokładność narzutu procentowego ustalonego z kilkoma miejscami po przecinku jest pozorna, gdyż sugeruje ona, że liczby znajdujące się przed przecinkiem nie mogą być realne. 52

Kalkulacja kosztów Aby obliczyć koszt wytworzenia produktów albo usług, trzeba obliczyć ile wykorzystano na dany produkt: – Robocizny bezpośredniej (wydziały produkcyjne), – Materiałów bezpośrednich (wydziały produkcyjne), – Innych kosztów bezpośrednich (wydziały produkcyjne), – Kosztów wydziałowych (wydziały produkcyjne i pomocnicze). W zależności od sposobu produkcji, rozróżniane są zwykle dwa sposoby rozliczania (kalkulacji) tych kosztów: Podziałowa (produkcja ciągła, wielkonakładowa), Doliczeniowa (produkcja zleceniowa). 53

Kalkulacja podziałowa prosta Kalkulacja podziałowa prosta ma zastosowanie w jednostkach gospodarczych lub wydziałach produkcyjnych, które wytwarzają jeden rodzaj nieskomplikowanych wyrobów (usług). Może ona mieć zastosowanie w kalkulacji niektórych usług wydziałów produkcji pomocniczej oraz w kalkulacji produkcji podstawowej w takich jednostkach produkcyjnych, jak: kopalnie, elektrownie, cementownie, jednostki świadczące usługi transportu osobowego oraz towarowego, cegielnie wytwarzające jeden rodzaj cegły, wytwórnie kwasu siarkowego itp. Ponieważ jednostek wytwarzających jeden rodzaj wyrobów (usług) jest niewiele, metoda kalkulacji podziałowej prostej ma ograniczone zastosowanie. Przy stosowaniu kalkulacji podziałowej prostej jednostkowy koszt wytworzenia jest ustalany w wyniku podzielenia poniesionych kosztów (Ko) w danym okresie (miesiącu) przez ilość wytworzonego w tym miesiącu wyrobu (usługi), która jest wyrażana na ogół w naturalnych jednostkach miary (sztukach, metrach bieżących, kwadratowych, sześciennych, kilogramach, kilowatogodzinach, kilometrach, osobokilometrach, tonokilometrach itp.). 54

Kalkulacja podziałowa prosta – przykład 1 Pozycje kalkulacyjnePoniesione koszty produkcji (Ko) Ilość produkcji (Wg)Koszt jedn. Materiały bezpośrednie 2 500,-10025,- Płace bezpośrednie1 000,-10010,- Koszty wydziałowe1 500,-10015,- Razem5 000,-10050,- 55

Kalkulacja podziałowa prosta – przykład 2 Po rozliczeniu kosztów produkcji pomocniczej i kosztów wydziałowych na koncie „Produkcja podstawowa" zewidencjonowano koszty produkcji składające się z następujących pozycji: materiały bezpośrednie zł 3 000,- płace bezpośrednie zł 2 100,- koszty wydziałowe zł 1 500,- Razem zł 6 600,- W bieżącym miesiącu wytworzono 80 sztuk jednorodnych wyrobów gotowych oraz 40 sztuk półfabrykatów, które z punktu widzenia poniesionych kosztów produkcji przerobiono w 50% w stosunku do wyrobów gotowych. Produkcję niezakończoną (półfabrykaty) wyceniono według kosztu planowanego, uzyskując następujący koszt jej wytworzenia — według poszczególnych pozycji kalkulacyjnych kosztów: materiały bezpośrednie zł 600 płace bezpośrednie zł 420 koszty wydziałowe zł 300 Razem zł 1 320 56

Kalkulacja podziałowa prosta, przykład 2, rozwiązanie 1 Pozycje kalkulacyjne Poniesione koszty produkcji (Ko) Koszt wytworzenia półfabrykató w (Rk) Koszt wytworzenia wyrobów gotowych (Wg) Liczba wyrobów gotowych (w szt.) Koszt jednostkowy (kol.: 4:5) 123456 Materiały bezpośrednie Płace bezpośrednie Koszty wydziałowe 3 000, 2.100,- 1 500,- 600,- 420,- 300,- 2 400,- 1 680,- 1 200,- 80 30,- 21,- 15,- Razem6 600,-1 320,-5 280,-8066,- 57 Produkcję nie zakończoną wycenia się według planowanego kosztu wytworzenia: W rozwiązaniu od poniesionych kosztów produkcji zostały odjęte koszty wytworzenia półfabrykatów, ustalone w wysokości planowanego kosztu wytworzenia. Otrzymana różnica stanowi koszt wytworzenia wyrobów gotowych. Po podzieleniu kosztu wytworzenia wyrobów gotowych przez liczbę wytworzonych sztuk ustalono koszt wytworzenia jednego wyrobu (koszt jednostkowy).

Kalkulacja podziałowa prosta, przykład 2, rozwiązanie 2 58 Pozycje kalkulacyjne Poniesione koszty Ilość produkcji (w szt.) Koszt 1 szt. wyrobu Koszt wytworzenia 1 szt. produkcji nie zakończonej Materiały bezpośrednie Płace bezpośrednie Koszty wydziałowe 3.000,- 2.100,- 1.500,- 100 30,- 21,- 15,- 50% od zł 30,- = zł 5, 50% od zł 21,-= zł 10,50 50% od zł 15,-= zł 7,50 Razem6 600,-10066,-50% od zł 66,- = zł 33,- Produkcję nie zakończoną przelicza się na wyroby gotowe przy zastosowaniu procentu zaawansowania tej produkcji. 1. Obliczenie wielkości produkcji bieżącego miesiąca: 80 sztuk wyrobów gotowych przerobionych w 100% = 80 sztuk 40 sztuk półfabrykatów przerobionych w 50% = 20 sztuk Razem = 100 sztuk 2. Kalkulacja kosztu wytworzenia wyrobów gotowych i półfabrykatów: 3. Sprawdzenie wyników kalkulacji: 80 sztuk wyrobów gotowych x zł 66,- = zł 5 280,- 40 sztuk półfabrykatów x zł 33,- = zł 1 320,- razem poniesione koszty produkcji (Ko) = zł 6 600,-

Kalkulacja podziałowa prosta, przykład 2, rozwiązanie 3 59 Pozycje kalkulacyjne Poniesione koszty Ilość produkcji (w szt.) Koszt 1 szt. wyrobu Koszt wytworzenia 1 szt. produkcji nie zakończonej Materiały bezpośrednie Płace bezpośrednie Koszty wydziałowe 3.000,- 2.100,- 1.500,- 120 100 25,- 21,- 15,- 100% od zł 25,- = zł 25, 50% od zł 21,-= zł 10,50 50% od zł 15,-= zł 7,50 Razem6 600,-10061,-zł 43,- Rozwiązaniu przy założeniu jednorazowego wydania wszystkich mater. bezp na produkcję. 1. Obliczenie wielkości produkcji bieżącego miesiąca: 80 sztuk wyrobów gotowych przerobionych w 100% = 80 sztuk Materiały: 40 sztuk półfabrykatów na które wydano 100% materiałów = 40 sztuk Pozostałe koszty: 40 sztuk półfabrykatów przerobionych w 50% = 20 sztuk Materiały Razem = 120 sztuk Pozostałe koszty Razem = 100 sztuk 2. Kalkulacja kosztu wytworzenia wyrobów gotowych i półfabrykatów: 3. Sprawdzenie wyników kalkulacji: 80 sztuk wyrobów gotowych x zł 61,- = zł 4 880,- 40 sztuk półfabrykatów x zł 43,- = zł 1 720,- razem poniesione koszty produkcji (Ko) = zł 6 600,-

Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami może być stosowana w tych jednostkach gospodarczych lub ich wydziałach, które produkują masowo różne wyroby stosując taki sam surowiec (niekiedy o różnych gatunkach), takie same urządzenia produkcyjne oraz takie same procesy technologiczne dla wszystkich produkowanych wyrobów. Przykładami produkcji, w której można posługiwać się kalkulacją podziałową ze współczynnikami, jest produkcja ceramiki budowlanej, skór, różnych wyrobów szklanych, wyrobów z mas plastycznych, odlewów itp. Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami polega na sprowadzeniu różnych wyrobów do wspólnego mianownika dzięki przeliczeniu ich za pomocą współczynników na jednorodne (umowne) przedmioty kalkulacji. Zastosowane współczynniki wyrażają stosunkowy udział poszczególnych wyrobów w kosztach produkcji. Przy kalkulacji podziałowej ze współczynnikami bardzo ważnym zagadnieniem jest ustalenie właściwych współczynników pozwalających na możliwie prawidłowy podział kosztów między poszczególne przedmioty kalkulacji. Tylko w wyjątkowych wypadkach jednakowe współczynniki przeliczeniowe mogą być zastosowane do wszystkich pozycji układu kalkulacyjnego kosztów. Przeważnie powinny być ustalane odrębne współczynniki dla materiałów i kosztów przerobu. 60

Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami - przykład Zakład produkujący wyroby z tworzyw sztucznych wytwarzał w bieżącym miesiącu dwa rodzaje pudełek z mas plastycznych do przechowywania żywności o pojemności 1 litra i 2 litrów. W bieżącym miesiącu wyprodukowano 200 pudełek o pojemności 1 litra i 300 pudełek o pojemności 2 litrów. Za przedmiot kalkulacji przyjmuje się opakowanie zbiorcze zawierające 10 pudełek każdego rodzaju. Koszty produkcji są proporcjonalne do pojemności pudełek. Poniesione w miesiącu koszty produkcji pudełek są następujące: materiały bezpośrednie zł 1.600 płace bezpośrednie zł 400 koszty wydziałowe zł 800 Razem zł 2.800 61

Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami – rozwiązanie 1 WyróbIlość wytwo rzona Współczyn nik Liczba jednostek współczyn- nikowych (kol.: 2x3) Koszt jednostki współczyn- nikowej Koszt wyro bu gotoweg: (kol.: 3x5) Koszt wykonanej produkcji (kol.: 2X6) 1234567 Pudełka 1 litrowe Pudełka 2 litrowe Razem 20 30 1212 20 60 35,- 70,- 700,- 2 100,- --8035,--2 800,- 62 Kalkulacja bez podziału na pozycje kalkulacyjne.

Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami – rozwiązanie 2 63 WyróbIlość wytworzona WspółczynnikLiczba jednostek współczyn- nikowych (kol.: 2x3) Koszt jednostki współczyn- nikowej Koszt wyrobu gotowego: (kol.: 3x5) Koszt wykonanej produkcji (kol.: 2x6) 1234567 Materiały bezpośrednie Pudełka 1 litr. Pudełka 2 litr. 20 30 1212 20 60 20,- 40,- 400,- 1 200,- 80 Płace bezpośrednie Pudełka 1 litr. Pudełka 2 litr. 20 30 1212 20 60 5,- 10,- 100,- 300,- 80 Koszty wydziałowe Pudełka l litr. Pudełka 2 litr. 20 30 1212 20 60 10,- 20,- 200,- 600,- 80 Kalkulacja z podziałem na pozycje kalkulacyjne

Obliczenie kosztów przypadających na jednostkę współczynnikową: materiały bezpośrednie zł 1 600,-: 80 = zł 20,- płace bezpośrednie zł 400,- : 80 = zł 5,- koszty wydziałowe zł 800,-: 80 = zł 10,- Ustalenie łącznego kosztu wytworzenia produkowanych wyrobów: Pudełka 1- litrowe Pudełka 2 litrowe materiały bezpośrednie 20 zł 40 zł płace bezpośrednie 5 zł 10 zł koszty wydziałowe 10 zł 20 zł koszt wytworzenia wyrobu35 zł 20 zł 64 Kalkulacja podziałowa ze współczynnikami – rozwiązanie 2

Kalkulacja doliczeniowa zleceniowa Kalkulacja zleceniowa polega na tym, że odrębnie kalkulowane są koszty wytworzenia przedmiotu kalkulacji objętego oddzielnym zleceniem produkcyjnym. Przedmiotem kalkulacji może być seria, partia, sztuka wyrobu lub usługi (np. budowa, remont) lub zespół części składowych wyrobu gotowego. Zlecenia produkcyjne powinny być wystawiane dla każdego przedmiotu kalkulacji podlegającego wykonaniu w wydziałach produkcyjnych. Zlecenia produkcyjne są dokumentami wystawionymi przez odpowiednie służby jednostki gospodarczej, które decydują o przyjęciu danej produkcji do wykonania. Za pomocą tych dokumentów wydaje się polecenia, aby wydziały produkcyjne wykonały określone w zleceniu produkty. Na podstawie zleceń produkcyjnych są wystawiane w komórce głównego księgowego karty kalkulacyjne, oznaczone symbolami właściwych zleceń produkcyjnych. Karty kalkulacyjne są jednocześnie kontami analitycznymi do odpowiedniego konta produkcji (produkcji podstawowej lub pomocniczej) i służą do ewidencji wszystkich kosztów związanych z wykonaniem danego zlecenia. 65

Kalkulacja doliczeniowa zleceniowa - przykład Pozycje kalkulacyjneOgółemzlecenie nr 1zlecenie nr 2 Materiały bezpośrednie20 000,-8 000,-12 000,- Płace bezpośrednie8 000,-3 000,-5 000,- Koszty wydziałowe12 000,-?? Razem40 000,- 66 W miesiącu sprawozdawczym jednostka gospodarcza wykonywała produkcję na dwa zlecenia produkcyjne: zlecenie nr 1 — 5 sztuk wyrobów „X" zlecenie nr 2 — 10 sztuk wyrobów „Y". Koszty produkcji zaewidencjonowane na odpowiednim koncie syntetycznym w przekroju pozycji kalkulacyjnych przedstawiają się następująco: Na podstawie przedstawionych danych należy sporządzić kalkulację produkowanych wyrobów, wiedząc, że wszystkie wyroby zostały zakończone, a koszty wydziałowe są rozliczane w stosunku do płac bezpośrednich.

Kalkulacja doliczeniowa zleceniowa - przykład Zlecenie nr 1(5 sztuk)Zlecenie nr 2(10 sztuk) Pozycje kalkulacyjnekoszt wytworzenia zlecenia koszt jednostkowy koszt wytworzenia zlecenia koszt jednostkowy Materiały bezpośrednie 8 000,-1 600,-12 000,-1 200,- Płace bezpośrednie3 000,-600,-5 000,-500,- Koszty wydziałowe: 4 500,-900,-7 500,-750,- Razem koszt wytworzenia 15 500,-3 100,-24 500,-2 450,- 67

Kalkulacja doliczeniowa i podziałowa - podsumowanie Celem przedstawionych przykładów było pokazanie, że w klasycznej metodzie kalkulacji podziałowej i doliczeniowej, koszty wydziałowe są w całej poniesionej kwocie rozdzielane pomiędzy produkty / wyroby gotowe niezależnie od stopnia wykorzystania mocy produkcyjnych. W rzeczywistości, istnieje (jednak) możliwość stosowania kalkulacji doliczeniowej i podziałowej z uwzględnieniem odliczania kosztów niewykorzystanych mocy produkcyjnych. Zwykle jednak tego się nie robi. 68

Warunki stosowania controllingu Podsumowując, należy stwierdzić, że koncepcja controllingu może funkcjonować tylko przy spełnieniu następujących dwóch warunków: — musi być sporządzony plan jako zestaw wskaźników, aby można było, przez osiągane wyniki, obserwować z miesiąca na miesiąc, czy wielkości zamierzone (planowane) są realizowane czy nie, a tym samym czy firma dąży do osiągnięcia celu, — musi być stosowany rachunek marży pokrycia, ponieważ tylko ten rachunek ułatwi jasne i wyraźne wydzielenie elementów z globalnego obrotu (dochodów) i kosztów, które są istotne w systemie sterowania przez zysk i stąd są wyróżniane. Elementy te mają różne znaczenie dla pokrywania kosztów, Jeżeli pozbędziecie się tego, co niepotrzebne, oraz konsekwentnie wprowadzicie wspomniane dwa komponenty, tj. plan i rachunek marży pokrycia, to system sterowania przez zysk będzie nie tylko skuteczny, ale także prostszy. Będzie on również łatwiejszy do objaśnienia w przedsiębiorstwie i bardziej zrozumiały dla udziałowców. Tylko przejrzyste i zrozumiałe systemy informacyjne oraz systemy sterowania i kontroli prowadzą do koncentracji i identyfikacji personelu kierowniczego i współudziałowców z realizowanymi przez nich celami cząstkowymi. Śledzą oni przebieg stopnia wykonania tych celów, co motywuje ich i mobilizuje do tego, ażeby przez realizację swoich celów cząstkowych wnieść wkład w osiągnięcie wyniku globalnego przez firmę jako całość. 69

Przyczyny powstawania kosztów Agregowanie kosztów w księgowości finansowej dla systemu sterowania polega na tym, że: — Księgowość finansowa jest zorientowana na ewidencję kosztów na kontach. Struktura kont kosztów jest zbudowana tak, ażeby umożliwiała zestawienie rachunku zysków i strat. Ewidencja dokonywana jest według kryterium jednoznacznego przyporządkowania kosztów do kont, na podstawie dowodów księgowych. — Systemy sterowania firmą są oparte na zasadzie przyczynowości. Orientacja systemów na związki przyczynowo-skutkowe oznacza, że koszty są tutaj agregowane w ścisłym powiązaniu z przyczynami ich powstawania, przez które rozumie się decyzje operacyjne ( krótkookresowe) lub rozwój przedsiębiorstwa (decyzje długookresowe). Umożliwia to stałe obserwowanie skutków (kosztów) podjętych decyzji (zamierzenia). W przypadku występowania odchyleń od przyjętych założeń podejmowane są w systemie sterowania działania korygujące, których celem jest likwidacja lub minimalizacja odchyleń. 70

Przyczyny powstawania kosztów W poprzednim punkcie o rachunku marży pokrycia nauczyliśmy się odróżniania: — kosztów zmiennych, bezpośrednio zależnych od rozmiarów zamówień od kosztów niezależnych od rozmiarów produkcji, tj. kosztów gotowości. Obie te grupy kosztów występują w każdym przedsiębiorstwie, lecz ich poziom może być bardzo zróżnicowany. Kwalifikowanie poszczególnych rodzajów kosztów do tych dwóch grup i wysokości tych kosztów wiąże się ściśle ze specyfiką techniczno-technologiczną każdej firmy i jej sytuacji na rynku. Tak więc przykładowo, ze względu na warunki techniczno-technologiczne, istnieją firmy o dużym stopniu zautomatyzowania procesu produkcji, co wpływa na wysoki poziom kosztów gotowości, natomiast przedsiębiorstwa nastawione na procesy przerobowe, przy dużym zaangażowaniu czynnika ludzkiego, cechuje elastyczność produkcji i relatywnie wysoki udział kosztów zmiennych, bezpośrednio zależnych od rozmiarów wytwarzanej produkcji. Z punktu widzenia drugiego czynnika, tj. sytuacji firmy na rynku, wyróżnia się: a) firmy posiadające własną sieć sprzedaży, co prowadzi do podwyższenia kosztów gotowości lub b) firmy dysponujące przedstawicielstwami handlowymi, w których wysokie prowizje, koszty indywidualnych opakowań wyrobów, wysyłki i dystrybucji są kosztami zależnymi w sposób proporcjonalny do rozmiarów produkcji i sprzedaży. 71

Przyczyny powstawania kosztów Bliższa analiza kosztów gotowości prowadzi do wyróżnienia w nich dwóch podgrup, tj.: — kosztów gotowości (I), które są związane z rozwojem poszczególnych grup produktów, obszarów działalności (funkcji) w firmie lub poszczególnych grup klientów, oraz — kosztów gotowości (II), których nie można bez zastosowania szczególnie złożonych rozwiązań doliczyć do określonej grupy produktów bądź obszaru działalności. Ta podgrupa kosztów stanowi koszty gotowości, które można identyfikować z firmą jako całością. – Agregowanie kosztów niezależnych od rozmiarów produkcji według obszarów przedsiębiorstwa musi być zgodne z zasadą przyczynowo-skutkową. Przeprowadzenie agregacji tych kosztów zależy od: struktury kosztów, struktury organizacyjnej w przedsiębiorstwie, jak również od tego, czy są ujmowane dane pozwalające określić związki przyczynowo-skutkowe. – Przykładowo, wielofunkcyjne maszyny, które służą do obróbki wszystkich wytwarzanych grup wyrobów, przyczyniają się do powstawania kosztów gotowości, jak: zużycie energii, koszty napraw i konserwacji, których bezpośrednio nie można zakwalifikować do konkretnego obszaru działalności. Wymienione rodzaje kosztów tworzą koszty gotowości II. – Natomiast koszty utrzymania maszyn jednofunkcyjnych, wyodrębnionej sieci sprzedaży, koszty wysyłki (rozliczane) lub koszty reklamy bądź koszty dodatkowych usług, wykonywanych na życzenie klientów, należy kwalifikować jako koszty gotowości I. 72

Przyczyny powstawania kosztów Mamy więc teraz trzy duże grupy kosztów, które powinniśmy wyróżnić dla naszego systemu sterowania: — koszty produkcji (zmienne), które bezpośrednio wynikają z wytwarzania produktu, zlecenia, tzn. są zależne od stopnia wykorzystania zdolności produkcyjnych i są kalkulowane na produkty. — koszty gotowości I, które nie są zależne od wielkości produkcji konkretnego produktu, lecz są związane z innymi czynnikami jak grupy produktów, obszary odpowiedzialności za koszty (podmioty wewnętrzne) bądź obszary działalności (funkcje) w przedsiębiorstwie lub grupy klientów, oraz nie muszą być sztucznie rozliczane za pomocą kluczy podziałowych na przyczyny je wywołujące. — koszty gotowości II, których nie można będzie w ogóle rozliczyć wg przyczyn ich powstawania (grupy produktów, obszary, klienci, itd.) lub ich rozliczenie wymagałoby zbyt dużych nakładów i zastosowania mało realnych kluczy podziałowych. 73

WierszeData FunkcjaWydział Obszar/Produkt WartośćOkresWskaźni k `00Ilość produkcji w produktywnym czasie pracy `01+ Obrót ze sprzedaży brutto bez VAT `02- Zmniejszenie dochodów ze sprzedaży `03= Obrót netto ze sprzedaży `04+ / - Zmiana stanu zapasów (tylko na 30.06 + 31.12) `05= Produkcja globalna okresu `06- Koszty zużycia materiałów i usługi obce `07= Wartość dodana (jeżeli analizować bez wiersza 04 to wyjdzie marża handlowa czyli marża handlowa = wartość dodana bez zmiany zapasów) `08- Płace bezpośrednie `09- Koszty spedycji i inne 10= Koszty produkcji (wiersze 06+08+09) 11= Marża pokrycia 1 (07 – 10) 12- Wynagrodzenia (G) / płaca przedsiębiorcy (V) 13- Odsetki (Z) 14= Suma pośrednia z wierszy 12 + 13 (G + V+Z) 15- Koszty pomieszczeń i energii bez czynszu 16-Czynsze 17- Koszty transportu 18-Amortyzacja 19- Koszty konserwacji i inne nakłady 20= KOSZTY GOTOWOŚCI 1 (wiersze od 15 do19) 21Marża pokrycia 2 w DM i % 22KOSZTY GOTOWOŚCI II 23Marża pokrycia 3 = Wynik przedsiębiorstwa bez wiersza 04 (marża na kosztach nie dających ustalić przyczynowości) 24Uzgodnienia (dla wiersza 04 itd.) 25Zysk / strata (z wiersza 04) 74 Nowa klasyfikacja kosztów

Objaśnienia W wierszu 0 zamieszczone są dane o ilości zrealizowanej produkcji, które mają na celu pomóc przeprowadzić prostą kontrolę prawidłowości danych wartościowych. Są to liczby kontrolne, pozwalające na wykrycie przestawień liczbowych, tzw. „błędów czeskich 1 ', błędów księgowych lub pomyłek wynikających z agregacji danych. W firmie Starkfried przyjęto, że ilość produkcji będzie wyrażana w jednostkach — przepracowane godziny. W innych przedsiębiorstwach jako jednostki pomiaru produkcji mogą być przyjęte tony, hektolitry, m 2, m 3 itd. Ważne jest, ażeby produkcja była wyrażona w jednostkach naturalnych (ilościowo), a nie wartościowych, ponieważ informacja ta służyć ma do sprawdzenia poprawności wyliczeń wielkości wartościowych zamieszczonych w formularzu. Zmniejszenia dochodów ze sprzedaży mogą być spowodowane przez udzielanie klientom bonifikat, rabatów i skonta, jak również przez wszystkie inne specjalne usługi świadczone na rzecz klientów w celu uzyskania obrotów ze sprzedaży. Usługi te świadczone są dodatkowo w różnych ilościach i relacjach do obrotów ze sprzedaży. W razie istnienia silnej zależności firm od dużych grup klientów zmniejszenia dochodów ze sprzedaży wykazują tendencję rosnącą. Z tego względu kształtowanie się poziomu zmniejszeń dochodów w okresie powinno być poddawane szczególnej obserwacji i kontroli. 75

Objaśnienia rabat – to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie, także za gorszą jakość towaru, skonto – to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką, opust – to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych), bonifikata – to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za obniżoną jakość towaru lub poniesioną stratę. 77

Objaśnienia W wierszu 04 zamieszcza się dane o zmianie stanu zapasów surowców, produkcji zakończonej i nie zakończonej, które służą do skorygowania (in plus lub in minus) wartości obrotów netto. Zmiany stanów zapasów, jako wielkości korygujące, pozwalają ustalić poziom kosztów dla produkcji sprzedanej, w sytuacji gdy firma agreguje koszty dla całości produkcji okresu, tj. produkcji zakończonej, produkcji w toku (koszty w układzie rodzajowym wykazywane w sprawozdaniu dotyczą całej produkcji, także tej niesprzedanej, dlatego trzeba je skorygować o zmianę wielkości wyrobów gotowych w magazynie, aby zostały tylko koszty sprzedanych wyrobów). Wiersz 06 zawiera dane o zużyciu surowców, materiałów lub towarów oraz usług obcych, bezpośrednio związanych z produkcją wyrobów (obróbka obca, prototypy itp.). Pomniejszenie produkcji globalnej o te dane daje nam w wierszu 07 nadwyżkę obrotów nad kosztami materiałowymi. Wielkość ta w jednostkach handlowych określana jest jako „marża handlowa" i służy jako kryterium oceny rentowności produktów lub ich grup. 79

Objaśnienia Poza kosztami zużycia materiałów bezpośrednio wykazywane są dla produktów także płace bezpośrednie (wraz z narzutami socjalnymi) oraz koszty wysyłki wyrobów do klientów (opakowanie, fracht, prowizje i inne koszty specjalne). Uwaga, jest to bardzo nietypowe, aby do kosztów produkcji dokładać koszty spedycji inne niż opakowania jednostkowe! Koszty te tworzą łącznie bezpośrednie koszty zmienne produkcji (wyrobów) (wiersz 10). Po odjęciu kosztów zmiennych produkcji otrzymujemy, w wierszu 11, pierwszy poziom wyniku — marża pokrycia 1. Wielkość ta ustalana jest według produktów (w podziale na produkty lub linie produktów). W sprawozdaniu o kosztach produkcji dla systemu sterowania należy skoncentrować się na wyodrębnieniu 10 najważniejszych rodzajów kosztów. (Istotne koszty to takie, które mają wysoki udział w kosztach całkowitych, lub takie, które z innych względów, na przykład przy ocenie płynności finansowej, są „decydującymi" punktami strategicznymi). Po dokonaniu wyboru 10 najważniejszych rodzajów kosztów resztę kosztów, ewidencjonowanych na kontach zespołu 4, można ująć w jednej lub dwóch grupach kosztów. Ponieważ w firmie Starkfried koszty nie wyróżnione jako 10 najważniejszych zostały ujęte w wierszu 19, zostały obok kosztów konserwacji dołączone do grupy koszty gotowości I (rozliczane koszty gotowości) oraz w łącznej sumie kosztów gotowości II. 81

Objaśnienia Wśród wyróżnionych najważniejszych rodzajów kosztów znajdują się dwie pozycje, które mają dla firmy Starkfried szczególne znaczenie. W wierszu 12 agregowane są wynagrodzenia pracowników umysłowych włącznie z płacą dla przedsiębiorcy i kosztami socjalnymi. Łącznie koszty te są w firmie Starkfried relatywnie wysokie i dlatego zostały wyodrębnione jako grupa kosztów. Po przeprowadzeniu ogólnych badań nad stopniem zależności tej grupy kosztów od zmian w rozmiarach produkcji uznano, że 80% tych kosztów ma charakter kosztów stałych (koszty gotowości), a tylko 20% wykazuje bezpośrednią zależność od rozmiarów, tzn. jest kosztami zmiennymi. (Podobnie mogą się kształtować koszty płac bezpośrednich tam, gdzie występuje wysoki stopień automatyzacji produkcji, tj. gdzie wydajność maszyn determinuje w zasadzie określony poziom produkcji i płac). Obok wynagrodzeń szczególne znaczenie dla firmy Starkfried mają koszty korzystania z kapitałów obcych (odsetki). Wskazuje na to analiza rachunku ZiS. Ze względu na istotne znaczenie wynagrodzeń i odsetek w firmie Starkfried uznano, że koszty te powinny być pokryte przy sprzedaży wyrobów po cenie ustalonej na poziomie dolnej granicy ceny. Koszty te agreguje się i tworzy dla nich sumę pośrednią. 83

Objaśnienia Suma pośrednia kosztów wynagrodzeń i odestek wprowadzana jest do wiersza 14. Koszty te mają charakter kosztów gotowości o szczególnym znaczeniu i są rozliczane na określone obszary działalności, z zachowaniem zasady przyczynowo-skutkowej. Następnie sięgamy do wiersza 20, gdzie wykazane są koszty gotowości I. Po odjęciu od marży pokrycia 1 wszystkich zamieszczonych w poprzednich wierszach kosztów otrzymujemy marżę pokrycia 2 (wiersz 21). Marża ta, pomniejszona o wspólne dla firmy jako całości koszty gotowości II, które nie dają się rozliczać zgodnie z zasadą przyczynowości, daje wynik zakładowy (wewnętrzny) (marża pokrycia 3). Wynik ten, rozumiany jako wynik obrachunkowy działalności firmy w okresie sprawozdawczym, musi być jeszcze skorygowany o pozycje rozliczane w czasie; chodzi o to, aby były zlikwidowane rozbieżności między tym wynikiem a wynikiem wykazywanym w Rachunku Zysków i Strat (zewnętrzny). Problem likwidowania tych rozbieżności zostanie przedstawiony później. 85

Objaśnienia Zaprezentowany schemat stanowi w firmie Starkfried podstawę sprawozdawczości. Struktura pozycji przedstawiona w tym schemacie będzie występowała w wielu dalszych sprawozdaniach. Jednoznaczność i powtarzalność pozycji sprawozdawczych są istotnymi czynnikami warunkującymi czytelność sprawozdań i poprawność interpretacji. Z tego względu zrezygnowano świadomie z niektórych szczegółów w sprawozdaniach, ażeby łatwiej pokazać, jakie informacje potrzebne są do podejmowania decyzji. Mimo uproszczeń zachowany został podział kosztów zgodnie z zasadą przyczynowości, która tworzy dostateczny fundament dla decyzji. Zanim przejdziemy do następnego kroku wdrażania controllingu, należy popatrzeć na strukturę kosztów danej firmy i ustalić, które 10 rodzajów kosztów są w danej firmie najważniejsze — jak wysoki jest ich udział procentowy, przy założeniu, że koszty całkowite = 100% lub gdy nie ma tej informacji — to, że obrót netto =100%. 87

Ustalenie 10 najważniejszych grup kosztów Rodzaj kosztu udział % 01.................................................................................... 02.................................................................................... 03.................................................................................... 04.................................................................................... 05.................................................................................... 06.................................................................................... 07.................................................................................... 08.................................................................................... 09.................................................................................... 10.................................................................................... 88

Nowa sprawozdawczość W danych sprawozdawczych, które otrzymacie z Waszej księgowości finansowej, przedsiębiorstwo ujmowane jest jako całość. Na podstawie tych danych ocena obszarów działalności nie jest możliwa do przeprowadzenia w sposób bezpośredni. Do analizy i oceny problemów cząstkowych niezbędne jest wcześniejsze przygotowanie zestawu właściwych do tych celów informacji. Ocena przedsiębiorstwa i zarządzanie nim na podstawie jednej jedynej informacji o poziomie wyniku globalnego była formą wystarczającą przez wiele dziesiątków, a nawet setek lat, zanim została wynaleziona w 1494 roku podwójna księgowość. Obecne warunki, cechujące się dużą intensywnością zmian programów produkcji, technologii, struktury klientów itd., wymagają od nas zróżnicowanego obrazowania rzeczywistości. Jedynie przedsiębiorstwo o produkcji jednoasortymentowej, stałej i prostej technice wytwarzania, z jedną organizacją sprzedaży, polegającą na wysyłaniu produktów do ograniczonej liczby klientów, może być uznane za przypadek ekstremalny, w którym zdałoby egzamin sterowanie oparte wyłącznie na informacji o wyniku globalnym. 89

Nowa sprawozdawczość Nie tylko w dużych zakładach i koncernach, ale również w małych i średnich firmach potrzebne jest obecnie wyodrębnianie wewnątrz wielu mniejszych jednostek, które same zajmowałyby się planowaniem i oceną swojej działalności i byłyby odpowiedzialne za podejmowane decyzje. Przy tworzeniu struktury wewnętrznej powinno uwzględniać się zróżnicowaną aktywność różnych obszarów działalności i grupy interesów. Przy wyodrębnianiu podmiotów wewnętrznych potrzebny jest drugi poziom sprawozdawczości, umieszczony poniżej poziomu odnoszącego się do całości przedsiębiorstwa i obrazowanego tutaj wyniku globalnego (dla całości). Ten drugi poziom sprawozdawczości uwzględni podział przedsiębiorstwa na części stanowiące jednostki obrachunkowe. Praktycznie wyodrębnione części przedsiębiorstwa traktowane są tak, jakby to były oddzielne firmy, które rozliczają się ze swojej działalności. Tego wyodrębnienia części przedsiębiorstwa w oddzielne jednostki nie dokonuje się w sensie prawnym ani też przez tworzenie oddzielnych księgowości finansowych, lecz wyłącznie przez agregowanie dla tych jednostek składowych strumieni kosztów w nich ponoszonych i realizowanych przez nie dochodów. W ten sposób tworzone są centra obrachunkowe wewnątrz przedsiębiorstwa. Dla zbudowania struktury sprawozdawczości na drugim poziomie mogą być wykorzystywane trzy różne kryteria: — kryterium podziału według produktów lub grup produktów — kryterium podziału według obszarów odpowiedzialności — kryterium podziału według klientów lub grup klientów. 90

Nowa sprawozdawczość Wyodrębnienie czynników według produktów na drugim poziomie sprawozdawczości ma sens wtedy, gdy poszczególne grupy produktów różnią się znacznie ze względu na zużywane surowce, procesy wytwarzania, strukturę kosztów, bazę kalkulacyjną lub pozycję na rynku. Strukturę według obszarów odpowiedzialności zaleca się stosować wtedy, gdy: funkcje realizowane przez te obszary są jasno i jednoznacznie określone w schemacie organizacyjnym, ponoszą one odrębnie odpowiedzialność za realizowane działania, będzie przeprowadzony podział regionalny rynków sprzedaży, istnieją różne formy organizacyjne sprzedaży oraz gdy przewiduje się, że wszystkie realizowane w przedsiębiorstwie procesy będą sterowane przez różne osoby odpowiedzialne za ich wykonanie. Wyróżnienie struktury sprzedaży według klientów jest celowe wtedy, gdy występują różne formy sprzedaży, różne problemy rynkowe i cele, różne rozmiary sprzedawanych produktów lub specjalne powiązania handlowe. Dodatkowe i zróżnicowane świadczenie usług na życzenia klientów lub inne jeszcze zróżnicowania w obszarze sprzedaży wskazują na przydatność tworzenia pogłębionych struktur w odniesieniu do sprzedaży (według klientów). 91

Nowa sprawozdawczość Z doświadczenia wiadomo, że przy tworzeniu dwóch poziomów przesyłania sprawozdań księgowych należy przestrzegać dwóch reguł: (1) Nie należy mieszać trzech kryteriów podziału w jednym systemie, ponieważ przy tworzeniu pogłębionych struktur (dalszej dezagregacji) powstają trudności o charakterze logicznym. (2) Należy skoncentrować się na podstawowym kryterium podziału i nie stosować od razu na początku wszystkich trzech możliwych kryteriów. Liczba wyodrębnianych grup produktów nie powinna przekraczać pięciu. Firma Starkfried zdecydowała się na kryterium według grup produktów, ażeby zachować cztery obszary działalności, które historycznie rozwijały się w firmie. Może wystąpić sytuacja, że wyróżnione grupy produktów pokrywają się z grupami klientów, ale należy pamiętać, że za główne kryterium podziału przyjmuje się produkt. W centralnym miejscu ujmowane są funkcje przedsiębiorstwa, które nie wiążą się bezpośrednio z produktem, lecz z działalnością podmiotu jako całości (np. zarząd, naprawy i konserwacje, zakup). Dla tych funkcji ogólnych tworzy się obszar centralny, wskutek czego później zagregowane wyniki cząstkowe ustalone dla czterech grup produktów, łącznie z wynikiem centrali, dają identyczny wynik z wynikiem ustalonym dla przedsiębiorstwa jako całości. 92

Nowa sprawozdawczość Zanim zdecydujecie, według jakiego kryterium należy organizować księgowość, powinniście rozpatrzyć kilka wariantów. W wariantach tych należy przedstawić możliwość zdezagregowania wyniku globalnego na wyniki cząstkowe w Waszym przedsiębiorstwie przy zastosowaniu kryteriów według: — produktów — obszarów działalności — klientów Przy zastosowaniu tych trzech kryteriów tworzyć należy bloki (dla produktów, obszarów i klientów). W procesie dezagregacji nie należy wyróżniać więcej niż 5 podgrup. Okres poprzedzający wdrożenie systemu sterowania powinien być przeznaczony na dyskusję w firmie ze współpracownikami lub kolegami nad tym, jaka powinna być organizacja księgowości i struktura jej danych w przyszłości. Jeżeli myśli się o sprawozdawczości, to interesujący jest w zasadzie jeszcze drugi sposób tworzenia struktury drugiego poziomu przesyłania sprawozdań. W działalności gospodarczej podmiotów wewnętrznych firmy można wyróżnić dwa rodzaje rezultatów: 93

Nowa sprawozdawczość W działalności gospodarczej podmiotów wewnętrznych firmy można wyróżnić dwa rodzaje rezultatów: — Wyniki — związane z produkcją (obrót, produkcja, usługi serwisowe itd.). Podmioty wewnętrzne, dla których można obliczyć wynik, nazywane są profit center. W jednostkach takich wygospodarowywana jest marża pokrycia. — Koszty w podmiotach, które nie realizują produkcji kierowanej bezpośrednio do sprzedaży (np. zakładowa straż pożarna). Tego rodzaju podmioty, jako jednostki obrachunkowe, nazywane są centrami kosztów. W jednostkach tych kontrola i sterowanie mają na celu utrzymywanie założonego poziomu kosztów. Marża pokrycia służy do pokrywania kosztów tego rodzaju podmiotów (Firma Starkfried określa swoje centra kosztów terminem „Centrala"). Teraz, dla konstruowania struktury sprawozdań interesujące jest ustalenie jaka jednostka bądź jednostki w firmie powinny mieć tylko agregowane koszty, ponieważ ustalanie dla nich wyników nie jest możliwe (ich działalność nie przynosi bezpośrednich dochodów). Wyróżnione przez Was w pierwszej kolejności tego rodzaju podmioty (jednostki) należy niżej zapisać w wykropkowanych wierszach 94

Wyróżnienie centrów kosztów 1.................................................................... 2.................................................................... 3.................................................................... 4.................................................................... 5.................................................................... 6.................................................................... 7.................................................................... 95

96 Agregowanie kosztów dla centrów kosztów i centrów zysku.

Współuczestniczenie W przestawianiu się na zakładowy system sterowania muszą być zaangażowane w przedsiębiorstwie co najmniej trzy osoby (lub grupy): — przedsiębiorca (ewentualnie zarząd) — osoba odpowiedzialna za księgowość — doradca podatkowy Dla zminimalizowania zakłóceń, konfliktów i różnic zdań przy dokonywaniu przekształceń konieczne jest pozytywne nastawienie wymienionych osób, ich pomoc i wewnętrzna gotowość. Przy opracowywaniu i wdrażaniu tego systemu muszą wszyscy ze sobą współpracować, prowadzić dialog i razem się uczyć. Stwarza to szansę zaspokojenia własnych ambicji w przedsiębiorstwie, podejmowania optymalnych decyzji i realizowania założonych wielkości, systematycznego i rozsądnego wykonywania zadań w systemie sterowania firmą. 97

Przykład praktyczny samodzielnego utworzenia systemu sterowania za pomocą zysku Przejście z rachunkowości finansowej do rachunkowości zarządczej (centra.

Podobne prezentacje

Prezentacja na temat: "Przykład praktyczny samodzielnego utworzenia systemu sterowania za pomocą zysku Przejście z rachunkowości finansowej do rachunkowości zarządczej (centra."— Zapis prezentacji:

Podobne prezentacje

О projekcie

Zwrotny adres

Wejść

Zaloguj się poprzez sieć społeczną:

Przykład praktyczny samodzielnego utworzenia systemu sterowania za pomocą zysku Przejście z rachunkowości finansowej do rachunkowości zarządczej (centra.

Podobne prezentacje

Prezentacja na temat: "Przykład praktyczny samodzielnego utworzenia systemu sterowania za pomocą zysku Przejście z rachunkowości finansowej do rachunkowości zarządczej (centra."— Zapis prezentacji:

Podobne prezentacje

О projekcie

Zwrotny adres