Postępowanie w sprawach wymiaru podatku

Pojęcie wymiaru Wymiar podatku to ujawnienie i konkretyzacja zobowiązania podatkowego. Przedmiotem postępowania podatkowego (jurysdykcyjnego) w sprawie wymiaru podatku jest zatem ustalenie/określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Konkretyzacja i ujawnienie zobowiązania podatkowego może być dokonywana przez organ podatkowy, przez podatnika (samowymiar/samoobliczenie), przez płatnika. Wymiar będący rezultatem jurysdykcyjnego postępowania podatkowego jest dokonywany przez organ podatkowy.

Powstawanie i wymiar zobowiązania podatkowego

Powstawanie zobowiązań podatkowych – dominująca w praktyce podatkowej koncepcja zobowiązań powstających „z mocy prawa” i „z mocy decyzji”

Wymiar podatku – schemat ogólny

Rodzaje spraw wymiarowych wymiar dokonywany przez organ podatkowy obligatoryjnie (art. 21 § 1 pkt 2 Op) – wymiar pierwotny wymiar jako konsekwencja weryfikacji deklaracji podatkowej (art. 21 § 3 Op) – wymiar wtórny

Wymiar decyzyjny - jako wymiar pierwotny

Sprawa podatkowa przy wymiarze decyzyjnym - charakterystyka ogólna to wymiar o charakterze pierwotnym (tj. dokonywany przez podmiot, na który przepisy nakładają taki obowiązek w pierwszej kolejności) wymiar o charakterze pierwotnym = „powstawanie zobowiązań podatkowych z mocy decyzji” bez wydania oraz doręczenia decyzji nie powstanie obowiązek zapłaty wymiar następuje wyłącznie w trybie jurysdykcyjnego postępowania podatkowego (co jednak nie oznacza, że na podatniku nie ciążą w tym zakresie żadne obowiązki) wymiar nie jest związany z weryfikacją prawidłowości samoobliczenia/samowymiaru

Wymiar decyzyjny – jakie podatki? „Domniemanie” wymiaru decyzyjnego - znajduje zastosowanie, o ile przepisy regulujące konkretne podatki nie przewidują innych metod wymiaru Dotyczy następujących podatków: 1) od spadków i darowizn, 2) od nieruchomości należny od osób fizycznych, 3) rolny należny od osób fizycznych, 4) leśny należny od osób fizycznych

Wymiar decyzyjny

Wymiar decyzyjny - wszczęcie postępowania Art. 165. §  1. Postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. §  2. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. §  3. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. §  3a. O wszczęciu postępowania na wniosek jednej ze stron organ podatkowy zawiadamia wszystkie pozostałe osoby będące stroną w sprawie. §  3b. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony wniesione za pomocą środków komunikacji elektronicznej jest dzień wprowadzenia żądania do systemu teleinformatycznego organu podatkowego. §  4. Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. §  5. Przepisów § 2 i § 4 nie stosuje się do postępowania w sprawie: 1) ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie; 2) …….. §  6. …………… §  7.Organ podatkowy nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania w przypadku złożenia: 1) zeznania podatkowego przez podatników podatku od spadków i darowizn; 2) informacji przez podatników podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego; 3) deklaracji do wymiaru zaliczek na podatek dochodowy od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. §  8. W przypadkach wymienionych w § 7 za datę wszczęcia postępowania przyjmuje się odpowiednio datę złożenia zeznania, deklaracji lub informacji. .

Wymiar decyzyjny - sposób i forma wszczęcia postępowania Wszczęcie następuje z urzędu Wszczęcie ma formę postanowienia - Deklaracje o charakterze informacyjnym nie stanowią wniosku o wszczęcie postępowania podatkowego – jednak w tym przypadku nie następuje ani wydanie, ani doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu (art. 165 § 7 Op), a skutki związane ze złożeniem tej deklaracji zostały określone analogicznie ze skutkami wniosku o wszczęcie postępowania (art. 165 § 8 Op) Wszczęcie z urzędu nie wymaga postanowienia o wszczęciu postępowania z urzędu również w przypadku: (1) zobowiązań ustalanych corocznie (podatek od nieruchomości, rolny, leśny), oraz (2) o ile nie zmienił się stan faktyczny, będący podstawą wymiaru

Wymiar decyzyjny - przesłanki wszczęcia postępowania - nie zostały uregulowane w przepisach o wszczęciu postępowania podatkowego - dla postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego nie przewidziano wymagania uwzględnienia w jego uzasadnieniu przesłanek wszczęcia - postępowanie to powinno zostać wszczęte w każdym przypadku, gdy organ podatkowy stwierdzi okoliczności, wskazujące na powstanie obowiązku podatkowego w podatkach, dla których przewidziano wymiar decyzyjny (pierwotny)

Wymiar decyzyjny - strony postępowania - podatnicy - określają to przepisy ustaw podatkowych - w przypadku solidarnego ciążenia obowiązku podatkowego - wszyscy, na których obowiązek tego rodzaju ciąży (art. 92 § 1 i § 2 Op) np. art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych: „Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5”.

Wymiar decyzyjny - procedury umożliwiające wszczęcie postępowania Wszczęcie postępowania umożliwiają informacje o zdarzeniach skutkujących podatkowych, które mogą zostać uzyskane w następujących trybach: - złożenie przez podatnika deklaracji o charakterze informacyjnym - złożenie przez podatnika takiej deklaracji w toku czynności sprawdzających - kontrola podatkowa - informacje podatkowe uzyskane od osób trzecich (art. 82 i następne Op)

Czynności sprawdzające przy wymiarze decyzyjnym Art. 274a § 1 Op: „Organ podatkowy może zażądać złożenia wyjaśnień w sprawie przyczyn niezłożenia deklaracji lub wezwać do jej złożenia, jeżeli deklaracja nie została złożona mimo takiego obowiązku”. Deklaracja podatkowa o charakterze informującym może być złożona w toku czynności sprawdzających, na wezwanie organu podatkowego.

Kontrola podatkowa przy wymiarze decyzyjnym wszczęcie postępowania podatkowego powstanie obowiązku podatkowego realizacja obowiązku zgłoszenia zdarzenia i danych niezbędnych wszczęcie postępowania podatkowego kontrola podatkowa decyzja nie ma formalnych przeszkód do prowadzenia kontroli podatkowej w zakresie zobowiązań wymierzanych decyzyjnie

Informacje podatkowe przy wymiarze decyzyjnym (1) wszczęcie postępowania podatkowego powstanie obowiązku podatkowego realizacja obowiązku zgłoszenia zdarzenia i danych niezbędnych wszczęcie postępowania podatkowego informacje podatkowe decyzja przy wymiarze decyzyjnym informacje podatkowe są w praktyce istotniejszym źródłem weryfikacji niż kontrola podatkowa

Informacje podatkowe przy wymiarze decyzyjnym (2) § 5 rozporządzenia ministra sprawiedliwości z dnia 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania: Notariusze przekazują organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według ich siedziby, w terminie do dnia 7 każdego miesiąca, wypisy sporządzonych w poprzednim miesiącu, dokumentujących czynności prawne podlegające przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514, z późn. zm.) lub ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 i Nr 176, poz. 1238, z 2008 r. Nr 209, poz. 1319 oraz z 2009 r. Nr 22, poz. 120):   1)   aktów notarialnych, o ile notariusz jako płatnik tych podatków nie przekazał organowi podatkowemu odpisów aktów notarialnych na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn lub art. 10 ust. 3a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,   2)   zarejestrowanych aktów poświadczenia dziedziczenia, 3) europejskich poświadczeń spadkowych - które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego.

Informacje podatkowe przy wymiarze decyzyjnym (3) § 2 rozporządzenia ministra sprawiedliwości z dnia 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania: Sądy przekazują organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według ich siedziby, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, następujące informacje wynikające ze zdarzeń prawnych, które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego:   1)   odpisy postanowień (ugody sądowej): o podziale majątku wspólnego (art. 567 Kpc), o stwierdzeniu nabycia własności przez zasiedzenie (art. 610 § 2 Kpc), o zniesieniu współwłasności (art. 622-625 Kpc), o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 669, 677, 681 i 690 § 2 Kpc), o uchyleniu postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 678 Kpc), o zmianie postanowienia stwierdzającego nabycie spadku (art. 679 § 1 Kpc), o dziale spadku (art. 688 Kpc), dotyczących europejskiego poświadczenia spadkowego (art. 11421 i art. 11424 Kpc), o przysądzeniu własności nieruchomości (art. 998 Kpc) i innych składników majątkowych, z których egzekucje prowadzi się według przepisów o egzekucji z nieruchomości; 2) ………………….. .

Deklaracja jako dowód w postępowaniu podatkowym To np. wykaz nieruchomości składany przez osoby fizyczne dla celów podatku od nieruchomości (art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613, ze zm.), zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych na podatek od spadków i darowizn (art. 17a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, Dz. U. z 2009 r., nr 93, poz. 768) Art. 21 § 5 Op Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym

Deklaracja jako dowód w postępowaniu podatkowym (2) Deklaracja o charakterze informacyjnym korzysta z domniemania prawdziwości (art. 21 § 5 Op) Organ podatkowy nie może zrezygnować z weryfikacji danych zawartych w tej deklaracji; organ podatkowy powinien ustalić rzeczywisty stan faktyczny i określić jego skutki podatkowe zgodnie z ustawą podatkową – tak, aby doprowadzić do zrealizowania obowiązku podatkowego w zakresie, w jakim zaistniał (art. 217 Konstytucji RP). Dopiero w przypadku, gdy weryfikacja dokonana w postępowaniu podatkowym nie wykaże nierzetelności tych danych, powinien oprzeć na nich podstawę faktyczną decyzji ustalającej.

Ewidencja gruntów i budynków jako dowód w postępowaniu podatkowym (1) 2 sytuacje: 1- przepisy podatkowe bezpośrednio powołują się na ewidencję gruntów i budynków (np. art. 1a ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych: „Przez użyte w ustawie określenia: 1) użytki rolne, 2) lasy, 3) nieużytki, 4) użytki ekologiczne, 5) grunty zadrzewione i zakrzewione, 6) (uchylony), 7) grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi oraz grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, 8) grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi- rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków”) => ewidencja wiąże w sposób niepodważalny 2 - przepisy podatkowe nie wiążą bezpośrednio skutków podatkowych z danymi w ewidencji gruntów i budynków => ewidencja ma walor dokumentu urzędowego

Ewidencja gruntów i budynków jako dowód w postępowaniu podatkowym (2) Wyrok NSA z 16 maja 2017 r. (II FSK 1119/15) Ewidencja gruntów i budynków ma decydujące znaczenie dla przyjęcia, z jakim charakterem gruntów mamy do czynienia w postępowaniu podatkowym. Przyjęcie, że o charakterze gruntu dla celów podatkowych decydować miałyby inne dowody np. oględziny czy też opinie biegłych stoi w oczywistej sprzeczności z treścią art. 1a ust. 3 u.p.o.l. jeśli jednak istnieją istotne dowody wskazujące na sprzeczność ewidencji gruntów i budynków ze stanem faktycznym, to nie można ich pominąć w toku postępowania podatkowego: Wyrok NSA z 11 lipca 2012 r. (II FSK 2632/10) Jednakże gdy podatnik uprawdopodobni, że w przewidzianej prawem procedurze zainicjował uzgodnienie klasyfikacji danej nieruchomości w ewidencji gruntów ze stanem rzeczywistym, a wbrew przesłankom do takiej zmiany organy ewidencyjne nie skorygowały klasyfikacji, organy podatkowe są zobowiązane do krytycznej oceny danych z ewidencji gruntów, aby uczynić zadość naczelnej zasadzie postępowania podatkowego, tj. zasadzie prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej.

Ewidencja gruntów i budynków jako dowód w postępowaniu podatkowym (3) Ewidencja gruntów i budynków stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Op. art. 194 Op: § 1. Dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. § 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. § 3. Przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach. Wyrok NSA z 12 maja 2017 r. (II FSK 1130/15) Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 o.p. Ordynacja podatkowa dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Skoro jednak zapis w ewidencji gruntów stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem w sprawie, pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku w oparciu o dane inne niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków, powinien być również dokument.

Ewidencja gruntów i budynków jako dowód w postępowaniu podatkowym (4) Wyrok NSA z dnia 25 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1475/17: „Dane dotyczące powierzchni użytkowej lokali należą do danych bezwzględnie wiążących organy podatkowe, których nie mogą one samodzielnie podważyć w ramach postępowania podatkowego. W rezultacie zaś tak długo, jak długo znajdujący w rejestrze lokali zapis dotyczący powierzchni użytkowej garażu nie zostanie zmieniony w trybie właściwym do zmian ewidencji gruntów i budynków, organy podatkowe nie mogą przyjmować innej powierzchni użytkowej w celu określenia podstawy opodatkowania udziału podatnika we własności tego lokalu. Innymi słowy, faktyczne obmiary dokonywane, czy to przez organy podatkowe, czy to przez podatnika same w sobie nie mogą skutecznie podważyć zapisów ewidencji gruntów i budynków.”. Wyrok NSA z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1399/11: „Jednolicie przyjmuje się bowiem, że dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej, a podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe”. Zatem w orzecznictwie i tak pierwszeństwo przyznaje się zapisom w ewidencji środków trwałych.

Wymiar decyzyjny - rodzaje decyzji brak przesłanek faktycznych lub prawnych do ustalenia zobowiązania podatkowego - postępowanie jest zatem „bezprzedmiotowe” ustalenie zobowiązania podatkowego decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego decyzja o umorzeniu postępowania podatkowego (art. 208 § 1 Op)

Decyzja ustalająca – skutki doręczenia Wyznacza 14-dniowy termin płatności podatku wynikającego z tej decyzji (art. 47 § 1 i § 2 Op). Stanowi podstawę prowadzenia egzekucji administracyjnej w zakresie kwoty w niej ustalonej, chyba, że jest: 1) decyzją nieostateczną, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 239a o.p.), lub 2) decyzją ostateczną, której wykonanie wstrzymano (art. 239e o.p.); wtedy nie może być na jej podstawie prowadzona egzekucja administracyjna. Może - jeszcze przed upływem terminu płatności - stanowić podstawę zabezpieczenia wykonania zobowiązania (art. 33 § 1 o.p.). Stanowi podstawę wpisu hipoteki przymusowej na zabezpieczenie zobowiązania w niej ustalonego (art. 35 § 2 pkt 1 lit. „a” o.p.). Stanowi podstawę wpisu zastawu skarbowego do rejestru zastawów skarbowych (art. 44 § 1 pkt 1 o.p.). W przypadku nieuiszczenia kwoty w niej ustalonej, decyzja ta stanowi warunek wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej (art. 108 § 1 o.p.).

Decyzja ustalająca - skutki doręczenia (2) Art. 92 Op: § 1. Jeżeli, zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2, odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego. § 2. Przepisu § 1 nie stosuje się do zobowiązań podatkowych pobieranych w formie łącznego zobowiązania pieniężnego. W tym przypadku zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą, zgodnie z odrębnymi przepisami, wystawia się decyzję (nakaz płatniczy).

Decyzja ustalająca - skutki doręczenia (3) Art. 6c ustawy o podatku rolnym: 1. Osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. (…) 2. Łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę.

Decyzja ustalająca - skutki doręczenia (4) W przypadku odpowiedzialności solidarnej (np. współwłasność nieruchomości): 1. Decyzję należy wydać i doręczyć wszystkim współwłaścicielom. „Solidarna odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe powstające w okolicznościach przewidzianych w art. 21 § 1 pkt 2 O.p. (doręczenie decyzji wymiarowej) możliwe jest tylko wobec osób, którym doręczono decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe. Nieuzasadnione jest stanowisko, że organ podatkowy może na etapie postępowania wyjaśniającego prowadzić je tylko wobec niektórych osób, na których ciąży obowiązek podatkowy, bowiem podmioty, na których ten obowiązek ciąży (również solidarnie), mają prawo czynnego udziału w postępowaniu” /wyrok NSA z dnia 20 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 1310/06/. 2. Decyzję można doręczyć tylko jednemu współwłaścicielowi, ze skutkiem dla pozostałych, tylko w przypadku nakazu płatniczego.

Wymiar decyzyjny – wyłączenie wymiaru Okolicznościami wyłączającymi wymiar decyzyjny są: przedawnienie wymiaru (art. 68 Op) zaniechanie poboru w drodze rozporządzenia ministra finansów (art. 22 § 1 pkt 1 Op) zaniechanie ustalania podatku rolnego (art. 13c ustawy o podatku rolnym)

Przedawnienie wymiaru decyzyjnego - art. 68 Ordynacji podatkowej §  1. Zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. §  2. Jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. §  3. Dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. §  4. (utracił moc) §  4a. Zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy w tym zakresie. §  5. Bieg terminu przedawnienia zawiesza się, jeżeli wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia trwa do dnia, w którym decyzja innego organu stała się ostateczna lub orzeczenie sądu uprawomocniło się, nie dłużej jednak niż przez 2 lata.

Wymiar decyzyjny - przedawnienie (2)

Przedawnienie w przypadku zobowiązań wymierzanych decyzyjnie (3) Art. 68 o.p. Art. 70 o.p. Zapłata podatku Pola oznaczone kolorem niebieskim wyznaczają moment, z którym związane jest rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia. Strzałki oznaczone kolorem niebieskim wyznaczają moment, w którym upływa bieg terminu przedawnienia. Pola oznaczone kolorem czerwonym (+strzałki bordowe) wskazują okoliczność, która powoduje przerwanie biegu terminu przedawnienia przez organ podatkowy. Pole oznaczone kolorem pomarańczowym (+strzałka żółta) oznacza okoliczność powodująca wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w sposób eliminujący przedawnienie. Strzałka w kolorze białym oznacza, że jeśli nie dojdzie do doręczenia decyzji przed upływem okresu przedawnienia, o którym mowa w art. 68 o.p., to nie będzie potrzeby analizowania przedawnienia, o którym mowa w art. 70 o.p. W tym przypadku w ogóle nie powstanie zobowiązanie podatkowe, a więc nie rozpocznie biegu jego termin przedawnienia. Linie czerwone oznaczają upływ okresu przedawnienia Powstanie obowiązku podatkowego Doręczenie decyzji ustalającej Termin płatności Zastosowanie środka egzekucyjnego

Wymiar decyzyjny – przedawnienie (4) „Bez znaczenia jest wydanie decyzji drugoinstancyjnej po terminie przedawnienia w odniesieniu do konstytutywnych decyzji podatkowych. Organ odwoławczy, rozpoznający odwołanie, nie kreuje w takim wypadku zobowiązania podatkowego, które już powstało w wyniku doręczenia podatnikowi decyzji organu I instancji, lecz kontroluje prawidłowość dokonanego ustalenia, i w razie stwierdzenia, że ustalenie jest wadliwe, zobowiązany jest do dokonania niezbędnej korekty” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1705/08)

Zaniechanie poboru Art. 22. § 1 Op: Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników: 1) zaniechać w całości lub w części poboru podatków, określając rodzaj podatku, okres, w którym następuje zaniechanie, i grupy podatników, których dotyczy zaniechanie; (…)

Zaniechanie ustalania podatku rolnego Art. 13c ust. 1 ustawy o podatku rolnym: W przypadku wprowadzenia stanu klęski żywiołowej, o którym mowa w ustawie z dnia 18 kwietnia 2002 r. o stanie klęski żywiołowej (Dz. U. z 2014 r. poz. 333 i 915), organ podatkowy może przyznać podatnikowi ulgę w podatku rolnym przez zaniechanie jego ustalenia albo poboru w całości lub w części, w wysokości zależnej od rozmiarów strat spowodowanych klęską w gospodarstwie rolnym.

Sprawa wymiaru podatku przy samoobliczeniu/ samowymiarze

Samowymiar - pojęcie (1) Nie jest wymagane uprzednie władcze działanie organu podatkowego (organ wkracza władczo tylko w celu weryfikacji prawidłowości samowymiaru) Ujawnienia wysokości zobowiązania podatkowego dokonuje podatnik Formą ujawnienia (wymiaru) jest deklaracja podatkowa, w której podatnik wykazuje kwotę podatku do zapłaty

Samowymiar - pojęcie (2) w Polsce samowymiar dominuje - niewielka ilość zobowiązań wymierzanych decyzyjnie w systemie samowymiaru rośnie rola kontroli podatkowej, a postępowanie podatkowe - choć jego celem jest wymiar podatku - posiada swój przedmiot tylko w przypadku nieprawidłowego samowymiaru, a więc również ma charakter sui generis kontrolny przekształcenie funkcji administracji podatkowej z kompetencji wymiarowych na kompetencje o charakterze kontrolnym

Samowymiar i jego weryfikacja przez organ podatkowy - regulacja prawna art. 21 § 2, § 3, § 3a Ordynacji podatkowej: „§  2. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. §  3. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. §  3a. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że w złożonej deklaracji wykazano nieprawidłową kwotę zwrotu podatku lub kwotę podatku naliczonego przeniesionego do rozliczenia lub kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych, w deklaracji nie wykazano tych kwot albo podatnik nie złożył deklaracji, mimo ciążącego na nim obowiązku, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych.

Formy prawne samowymiaru Deklaracja korygująca z urzędu (art. 274 Op.) Deklaracja (art. 21 par. 2 Op) Autokorekta (art. 81 lub art. 274 par. 1 pkt 2 Op) Powstanie obowiązku podatkowego (art. 4 Op) Decyzja określająca (art. 21 par. 3 Op.)

Charakter prawny postępowania podatkowego przy samoobliczeniu/samowymiarze to wymiar o charakterze wtórnym - dokonywany przez organ podatkowy jako konsekwencja niewywiązania się z obowiązku ujawnienia wysokości zobowiązania podatkowego przez podatnika (tj. przez podmiot, na który przepisy nakładają taki obowiązek przy samowymiarze), co wynika z art. 21 § 3 Op przy samoobliczeniu/samowymiarze - wymiar następuje zatem nie tylko w trybie jurysdykcyjnego postępowania podatkowego (gdyż może być dokonywany również przez podatnika), zatem wymiar decyzyjny następuje w tym przypadku selektywnie (nie dokonuje się go w każdym przypadku powstania obowiązku podatkowego, ale tylko w razie stwierdzenia nieprawidłowości samowymiaru) wymiar jest związany z weryfikacją prawidłowości samowymiaru (choć jest obligatoryjny w przypadku ustalenia, że samowymiar był nieprawidłowy) od wydania decyzji nie jest uzależniony obowiązek zapłaty zobowiązania wymierzonego w tej decyzji (por. art. 47 § 3 Op: „Jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić”).

Decyzja określająca a termin płatności Termin złożenia deklaracji i termin płatności Zapłata zaległości wynikającej z decyzji ustalającej Faktyczne złożenie deklaracji i zapłata kwoty w niej wykazanej 30 kwietnia 2012 31 stycznia 2013 ODSETKI!!!!!

Postępowanie podatkowe a inne procedury podatkowe - przy samowymiarze kontrola podatkowa wszczęcie postępowania podatkowego niezłożenie deklaracji czynności sprawdzające powstanie obowiązku podatkowego złożenie deklaracji z wykazanym podatkiem do zapłaty wszczęcie postępowania podatkowego czynności sprawdzające decyzja tzw. określająca (art. 21 § 3 Op) lub o umorzeniu (art. 208 § 1 Op) kontrola podatkowa ten diagram nie uwzględnia dopuszczalności złożenia autokorekty

Postępowanie podatkowe a inne procedury podatkowe - przy samowymiarze (2) to czynności sprawdzające (dział V Op) oraz kontrola podatkowa (dział VI Op) te procedury nie mają charakteru jurysdykcyjnego (taką jest postępowanie podatkowe) i nie kończą się ani wydaniem decyzji, ani wymiarem podatku (wydanie decyzji następuje tylko w postępowaniu podatkowym) te procedury powinny poprzedzać postępowanie podatkowe, gdyż w ich wyniku organ uzyskuje materiał wskazujący na nieprawidłowość samowymiaru, co jednocześnie wskazuje na konieczność wszczęcia postępowania podatkowego (w związku z art. 21 § 3 Op)

Czynności sprawdzające procedura uregulowana w dziale V Ordynacji podatkowej odrębna procedura od kontroli podatkowej (dział VI Op) oraz od postępowania podatkowego (dział IV Op) najczęściej w praktyce poprzedza kontrolę lub postępowanie podatkowe stosuje się zasady ogólne postępowania podatkowego

Cel czynności sprawdzających Art. 272 Ordynacji podatkowej: „Organy podatkowe pierwszej instancji, z zastrzeżeniem art. 272a, dokonują czynności sprawdzających, mających na celu: 1) sprawdzenie terminowości: a) składania deklaracji, b) wpłacania podatków, w tym również pobieranych przez płatników oraz inkasentów; 2) stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów wymienionych w pkt 1; 3) ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami; 4) weryfikację poniesionych przez podatnika wydatków i uzyskanych przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych - w zakresie niezbędnym do ujawnienia podstawy opodatkowania z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych; 5) weryfikację danych i dokumentów przedstawionych przez podatników dokonujących rejestracji podatkowej.”

Cel czynności sprawdzających (2) ograniczony cel czynności sprawdzających ➞ ani nie jest to wymiar (jak w przypadku postępowania podatkowego), ani pełna kontrola wymiaru (jak w przypadku kontroli podatkowej) to rodzaj „wstępnej” kontroli ➞ weryfikacja wstępnych ustaleń powziętych przez organ podatkowy podczas „kameralnej” analizy deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika „kontrola” ma charakter cząstkowy, fragmentaryczny: weryfikacji podlegają tylko niektóre obowiązki, a w zakresie wymiaru - tylko niektóre aspekty (wyraźnie wskazane w przepisach o czynnościach sprawdzających): zasadniczo tylko kontrola o charakterze formalnym (sprawdzanie, czy podatnik złożył deklarację ➞ pkt 1, sprawdzenie, czy deklaracja została wypełniona zgodnie z zasadami jej sporządzania ➞ pkt 2) poza zakresem czynności sprawdzających zasadniczo pozostaje badanie prawidłowości wymiaru ➞ ograniczona możliwość ustalenia stanu faktycznego niski stopień sformalizowania tej procedury (np. brak formy wszczęcia czynności sprawdzających, brak formy zakończenia)

Postępowanie dowodowe w czynnościach sprawdzających Postępowanie dowodowe w czynnościach sprawdzających – w zakresie weryfikacji wymiaru: 1) ustalenie stanu faktycznego jest ograniczone do przypadków wyraźnie wskazanych w przepisach o czynnościach sprawdzających 2) ustalenie stanu faktycznego następuje wyłącznie za pomocą wyraźnie wskazanych w przepisach dowodów - przeprowadzenie dowodów (art. 275-276 Op) lub żądanie wyjaśnień (art. 274a § 2 Op)

Postępowanie dowodowe w czynnościach sprawdzających (2) Np. Art. 275 Op: § 1. Jeżeli ze złożonej deklaracji wynika, że podatnik skorzystał z przysługujących mu ulg podatkowych, organ podatkowy może zwrócić się do niego o okazanie dokumentów lub o złożenie fotokopii dokumentów, których posiadania przez podatnika, w określonym czasie, wymaga przepis prawa. § 2. Banki, na żądanie naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celnego, są obowiązane do sporządzania i przekazywania informacji o zdarzeniach stanowiących podstawę do skorzystania przez podatnika z ulg podatkowych, jeżeli zostały wykazane w deklaracji złożonej przez podatnika. § 3. Przepis § 2 stosuje się również do zakładów ubezpieczeń, funduszy inwestycyjnych i dobrowolnych funduszy emerytalnych, w zakresie prowadzonych indywidualnych kont emerytalnych i indywidualnych kont zabezpieczenia emerytalnego, oraz do domów maklerskich, banków prowadzących działalność maklerską, towarzystw funduszy inwestycyjnych i spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. § 4. Do informacji, o których mowa w § 2 i 3, przepis art. 82 § 4 stosuje się odpowiednio. - ustaleniu podlegają wyłącznie okoliczności odnoszące się do przesłanki ulgi podatkowej, jaką jest posiadanie dokumentu (i tylko w zakresie tej okoliczności faktycznej) - ww. ustalenia dokonuje się wyłącznie w drodze „okazania dokumentów lub o złożenia fotokopii dokumentów” (i w żaden inny sposób)

Czynności sprawdzające - forma zakończenia i jego konsekwencje (1) wezwanie do udzielenia wyjaśnień w sprawie niezłożenia deklaracji podatnik wyjaśnia, że nie dopełnił obowiązku podatnik wyjaśnia, że nie miał tego obowiązku organ nie uznaje tych wyjaśnień złożenie deklaracji organ uznaje te wyjaśnienia - brak kontroli lub postępowania wszczęcie kontroli lub postępowania

Czynności sprawdzające - forma zakończenia i jego konsekwencje (2) wezwanie do udzielenia wyjaśnień w związku z wątpliwościami co do rzetelności deklaracji podatnik wyjaśnia, że w istocie dane w deklaracji są nierzetelne podatnik wyjaśnia, że wątpliwości organu są nieuzasadnione złożenie deklaracji korygującej organ nie uznaje tych wyjaśnień organ uznaje te wyjaśnienia - brak kontroli lub postępowania wszczęcie kontroli lub postępowania

Czynności sprawdzające - forma zakończenia i jego konsekwencje (3) sprawdzenie uprawnienia do ulgi brak dokumentów przedstawienie tych dokumentów przez podatnika organowi podatkowemu organ stwierdza, że dokumenty przedstawione przez podatnika nie są wystarczające złożenie deklaracji korygującej organ stwierdza, że dokumenty potwierdzają prawo do ulgi - brak kontroli lub postępowania wszczęcie kontroli lub postępowania

Kontrola podatkowa (1) To procedura uregulowana w dziale VI Ordynacji podatkowej Cel kontroli podatkowej - art. 281 § 2 Op: „Celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego” Kontrola podatkowa dotyczy wszelkich obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego wyznaczenia - obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego wykonania - sposób realizacji tych obowiązków przez podmioty, na których ciążą W praktyce procedurę, o której mowa w dziale VI Op, wykorzystuje się do kontroli wymiaru zobowiązań podatkowych. Sposób uregulowania tej procedury również potwierdza jego wymiarowy charakter.

Kontrola podatkowa (2) w ramach kontroli podatkowej jest dopuszczalne prowadzenie tych samych dowodów, które mogą być prowadzone w toku postępowania podatkowego; w tym również dowodu z ksiąg podatkowych (ten sam zakres postępowania dowodowego, co w przypadku postępowania podatkowego) większy niż w postępowaniu podatkowym zakres uprawnień kontrolujących (art. 286-287 Op, np. wstęp do budynków, dostęp do dokumentów do dokumentów) sformalizowany tryb wszczęcia kontroli (upoważnienie do kontroli + okazanie legitymacji) forma zakończenia to protokół z kontroli (nie decyzja – kontrola podatkowa nie jest instrumentem wymiaru podatku)

Ustalenia kontroli podatkowej jako „przesłanka” wszczęcia postępowania podatkowego (1) kontrola podatkowa nie kończy się wymiarem podatku (protokół nie jest formą wymiaru podatku) - w tej procedurze w ogóle nie wydaje się decyzji podatkowej jednak w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości: - nie wystarczy ich ujęcie w protokole kontroli - konieczny jest wymiar (korekta deklaracji albo decyzja tzw. określająca)

Ustalenia kontroli podatkowej jako „przesłanka” wszczęcia postępowania podatkowego (2) brak korekty deklaracji uwzględniającej wszystkie ustalenia kontroli wszczęcie postępowania podatkowego protokół kontroli, w którym stwierdzono nieprawidłowości korekta deklaracji uwzględniająca wszystkie ustalenia kontroli

Korekta deklaracji po kontroli Art. 81b Op: „§  1. Uprawnienie do skorygowania deklaracji: 1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą; 2) przysługuje nadal po zakończeniu: a) kontroli podatkowej, b) postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. § 1a [ p o m i n i ę t y ] §  2. Korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Organ podatkowy zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności. §  2a. Korekta złożona wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutków prawnych w razie odmowy stwierdzenia nadpłaty w całości lub w części oraz w razie umorzenia postępowania w związku z wycofaniem wniosku. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ podatkowy wskazuje bezskuteczność takiej korekty. § 3. (uchylony)”. Korekta deklaracji w czasie trwania kontroli podatkowej jest nieskuteczna. Korekta deklaracji poza kontrolą podatkową jest skuteczna (zarówno przed jej wszczęciem, jak i po jej zakończeniu - chyba że zostało już wszczęte postępowanie podatkowe lub wydano decyzję)

Korekta deklaracji po kontroli (2) „Korzyści” dla podatnika z korekty deklaracji po kontroli podatkowej: - wyłączenie odpowiedzialności karnej skarbowej (art. 16a Kks) - odsetki za zwłokę podlegają zapłacie w pełnej wysokości

Korekta deklaracji po kontroli (3) Złożenie korekty deklaracji: skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku wykazanego w deklaracji korygującej (art. 21 § 2 Op - kwota wykazana jest „podatkiem do zapłaty”) uniemożliwia wszczęcie postępowania podatkowego - w przypadku uwzględnienia wszystkich ustaleń kontroli (art. 165b Op) w praktyce - uniemożliwia podatnikowi kwestionowanie ustaleń kontroli nie wyłącza kolejnej korekty deklaracji, w której podatnik „wycofa” się z korekty uwzględniającej ustalenia kontroli

Wszczęcie postępowania podatkowego po kontroli podatkowej Art. 165b Op: § 1. W przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. § 2. Przepisu § 1 nie stosuje się w przypadku, gdy złożone przez kontrolowanego wyjaśnienia lub zastrzeżenia do protokołu kontroli zostały w całości uwzględnione przez kontrolujących. § 3. W przypadku, o którym mowa w § 1, postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli: 1)   podatnik dokona ponownej korekty deklaracji, w której nie zostaną uwzględnione nieprawidłowości ujawnione w kontroli podatkowej; 2)   organ podatkowy otrzyma informacje od organów podatkowych lub od innych organów, uzasadniające wszczęcie postępowania podatkowego.

Wszczęcie postępowania podatkowego po kontroli podatkowej (2) art. 165b Op - przedawnienie prawa do wszczęcia postępowania podatkowego w przypadku: jego niewszczęcia po upływie 6 miesięcy od dnia zakończenia kontroli, o ile: w kontroli ujawniono nieprawidłowości kontrolowany nie złożył deklaracji korygującej uwzględniającej wszystkie ustalenia kontroli przedawnienie tego rodzaju nie znajduje zastosowania w przypadku, gdy w kontroli nie ujawniono nieprawidłowości - wówczas można wszcząć postępowania podatkowe, zaś przepisy nie przewidują w tym zakresie żadnych ograniczeń czasowych (art. 165b Op nie można interpretować rozszerzająco - co do zasady organ podatkowy może wszcząć postępowanie podatkowe)

Kolejność podejmowania procedur - formalna dopuszczalność obowiązek złożenia deklaracji czynności sprawdzające kontrola podatkowa postępowanie podatkowe

Kolejność podejmowania procedur - jak powinna zostać zastosowana obowiązek złożenia deklaracji czynności sprawdzające kontrola podatkowa postępowanie podatkowe

Tryb wszczęcia postępowania podatkowego Art. 165. § 1. Postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. § 2. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. § 3. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. § 3a. O wszczęciu postępowania na wniosek jednej ze stron organ podatkowy zawiadamia wszystkie pozostałe osoby będące stroną w sprawie. § 3b. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony wniesione za pomocą środków komunikacji elektronicznej jest dzień wprowadzenia żądania do systemu teleinformatycznego organu podatkowego. § 4. Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania.

Niedopuszczalność wszczęcia postępowania wymiarowego „na wniosek” Wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 lipca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 380/10: „ Podstawowe dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy było ustalenie, czy istnieje przepis materialnoprawny dający Skarżącej podstawę do żądania wszczęcia postępowania podatkowego. Sąd rozpoznający sprawę podziela wyrażany w doktrynie prawa administracyjnego pogląd, zgodnie z którym art. 165 o.p. nie stanowi samoistnej podstawy wszczęcia postępowania podatkowego” tylko w przypadku, gdy przepisy wyraźnie dopuszczają wszczęcie „na wniosek” jest ono dopuszczalne - np. art. 21a Op: „Podatnik, który zamierza skorzystać z ulgi podatkowej, której warunkiem, określonym w odrębnych przepisach, jest brak zaległości podatkowych, może złożyć wniosek do właściwego organu podatkowego o przeprowadzenie postępowania podatkowego. Do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego przepis art. 21 § 3 stosuje się odpowiednio”

Przesłanki wszczęcia postępowania podatkowego - przy samowymiarze tak samo jak w sprawie wymiarowej przy wymiarze decyzyjnym, tj.: - nie zostały uregulowane w przepisach o wszczęciu postępowania podatkowego - dla postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego nie przewidziano wymagania uwzględnienia w jego uzasadnieniu przesłanek wszczęcia - postępowanie to powinno zostać wszczęte w każdym przypadku, gdy organ podatkowy stwierdzi okoliczności, wskazujące na powstanie obowiązku podatkowego, które nie znalazło odzwierciedlenia w samowymiarze (ten: albo nie został dokonany albo był nieprawidłowy) - tj. przesłanki określone w art. 21 § 3 Op

Przesłanki wszczęcia postępowania wymiarowego (nieuregulowane w przepisach)

Termin wszczęcia postępowania Art. 165b Op: § 1. W przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. § 2. Przepisu § 1 nie stosuje się w przypadku, gdy złożone przez kontrolowanego wyjaśnienia lub zastrzeżenia do protokołu kontroli zostały w całości uwzględnione przez kontrolujących. § 3. W przypadku, o którym mowa w § 1, postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli: 1) podatnik dokona ponownej korekty deklaracji, w której nie zostaną uwzględnione nieprawidłowości ujawnione w kontroli podatkowej; 2) organ podatkowy otrzyma informacje od organów podatkowych lub od innych organów, uzasadniające wszczęcie postępowania podatkowego.

Rodzaje dowodów Obowiązują - art. 180 i art. 181 Op (omówione na wykładzie przy zasadzie prawdy materialnej) Najistotniejsze - i te zostają omówione na wykładzie: materiały z kontroli podatkowej księgi podatkowe

Wykorzystanie materiałów z kontroli jako dowodu w postępowaniu podatkowym (1) art. 181 Op: Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Wykorzystanie materiałów z kontroli jako dowodu w postępowaniu podatkowym (2) kontrola podatkowa służy zgromadzeniu dowodów, które następnie mogą zostać wykorzystane w postępowaniu podatkowym, którego celem jest wymiar podatku dowody zgromadzone w toku kontroli podatkowej nie wymagają powtórzenia w postępowaniu podatkowym - zwłaszcza, że ten sam organ jest organem kontroli i ten sam organ prowadzi postępowanie podatkowe

Wykorzystanie materiałów z kontroli jako dowodu w postępowaniu podatkowym (3) „inne dokumenty” to również protokoły z czynności kontrolnych (w tym np. z zeznań świadka, z przesłuchania strony) to również protokół z kontroli

Znaczenie protokołu kontroli jako dowodu w postępowaniu podatkowym (1) protokół kontroli jest dokumentem urzędowym art. 194 § 1 i 3 Op: § 1. Dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. § 3. Przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach.

Znaczenie protokołu kontroli jako dowodu w postępowaniu podatkowym (2) Postanowienie NSA z dnia 28 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 778/10: „(...) protokół nie jest aktem władczym organu rozstrzygającym o prawach i obowiązkach kontrolowanego; nie jest też do "niego" kierowany (...). Cel sporządzenia protokołu to utrwalenie danych dotyczących działalności kontrolowanego w celu ich wykorzystania do ewentualnego zweryfikowania przez organ kontroli deklarowanych zobowiązań podatkowych - w zależności od ustaleń kontroli - w drodze wydania decyzji wymiarowej bądź ograniczenia się do sporządzenia wyniku kontroli”.

Znaczenie protokołu kontroli jako dowodu w postępowaniu podatkowym (3) Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp z dnia 22 czerwca 2011 r. (I SA/Go 363/11): „(...) różne są cele kontroli podatkowej i postępowania podatkowego. Celem kontroli podatkowej jest bowiem sprawdzenie, czy kontrolowany wywiązuje się z obowiązków nałożonych na niego w przepisach prawa podatkowego natomiast celem postępowania podatkowego jest określenie skutków prawnych niewywiązywania się przez stronę (podatnika, płatnika, inkasenta) z jej ustawowych obowiązków”. „Odmienność obu postępowań skutkuje również tym, że dokumenty zgromadzone w toku kontroli są jednym z dowodów w postępowaniu podatkowym (nie jedynym)”. „Dowodem takim nie są natomiast ustalenia kontrolujących. Podlegają one weryfikacji w toku postępowania podatkowego. (...) organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Materiał dowodowy podlega w postępowaniu podatkowym nie tylko zebraniu, ale i weryfikacji, która umożliwia ustalenie stanu faktycznego, porównanie go ze stanem wzorcowym, określonym w przepisach prawa podatkowego, oraz wyciągnięcia stosownych wniosków oraz wydania rozstrzygnięcia. Kontrola podatkowa nie ogranicza dalszego zbierania kompletnego materiału dowodowego, niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy. Gdyby tak było, niepotrzebne byłoby postępowanie podatkowe. (...)”.

Księga podatkowa (1) art. 193 § 1 Op: „Księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów”. przepis ten określa moc dowodową księgi podatkowej ➔ „dowód” oznacza środek dowodowy (art. 180 § 1 i art. 181 Op), ale również moc dowodową (art. 193 § 1 Op)

Księga podatkowa (2) art. 193 Op: § 2. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. § 3. Za niewadliwe uważa się księgi podatkowe prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów. rzetelność i niewadliwość - to kryteria prawidłowości ksiąg podatkowych i - jednocześnie - kryteria uznania ich za dowód

Księga podatkowa (3) o ile księga podatkowa stanowiła podstawę sporządzenia deklaracji, to weryfikacja deklaracji wymaga weryfikacji rzetelności i niewadliwości księgi podatkowej niezbędny jest dostęp kontrolujących do księgi (art. 286 § 1 pkt 4 Op); w postępowaniu podatkowym organ nie ma uprawnienia do żądania przedstawienia/ okazania księgi podatkowej

Księga podatkowa (4) Konsekwencje stwierdzenia nierzetelności lub wadliwości ksiąg w stopniu znaczącym: art. 193 § 6 Op: „Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokóle badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów” możliwość szacowania - art. 23 § 1 pkt 2 Op: „Organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania” niedopuszczalność szacowania, gdy księga razem z innymi dowodami pozwala na ustalenia podstawy opodatkowania - art. 23 § 2 Op: „Organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli: pomimo braku ksiąg podatkowych dowody uzyskane w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania; dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.”

Przedmiot postępowania wyjaśniającego okoliczności prawnie relewantne dla powstania obowiązku podatkowego oraz dane konieczne dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego przesądzają o tym przepisy materialnego prawa podatkowego powinny zostać ustalone przy wykorzystaniu dowodów (opodatkowanie na tzw. zasadach ogólnych)

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - szacowanie Art. 23 Op: §  1. Organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli: 1) brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub 2) dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub 3) podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. §  2. Organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli: 1) pomimo braku ksiąg podatkowych dowody uzyskane w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania; 2) dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Przedmiot postępowania wyjaśniającego – szacowanie (2) Art. 23 Op: §  3. Podstawę opodatkowania określa się w drodze oszacowania, stosując w szczególności następujące metody: 1) porównawczą wewnętrzną - polegającą na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu; 2) porównawczą zewnętrzną - polegającą na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach; 3) remanentową - polegającą na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu; 4) produkcyjną - polegającą na ustaleniu zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa; 5) kosztową - polegającą na ustaleniu wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika udziałów tych kosztów w obrocie; 6) udziału dochodu w obrocie - polegającą na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług, z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży (wykonanych usług) w całym obrocie. §  4. (uchylony). §  5. Określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Organ podatkowy, określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, uzasadnia wybór metody oszacowania.

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - szacowanie (3) zadeklarowanie całego dochodu uzyskanie dochodu powstanie obowiązku podatkowego decyzja na podstawie art. 21 § 3 Op dowody na uzyskanie dochodów niezadeklarowanie dochodu w całości lub w części metody szacowania (art. 23 § 3 Op) brak danych niezbędnych

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - szacowanie (4) Procedura szacowania zakwestionowanie rzetelności lub niewadliwości ksiąg (art. 193 Op) brak dowodów, które - wraz z księgą lub pomimo jej braku - pozwolą na ustalenie rzeczywistej podstawy opodatkowania (art. 23 § 2 Op) zastosowanie metod szacowania - ustalenie podstawy opodatkowania najbardziej zbliżonej do rzeczywistej

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - transferpricing art. 25 ust. 1 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: 1. Jeżeli: 1) osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo 2) osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo 3) ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów - i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. 2. Dochody, o których mowa w ust. 1, określa się, w drodze oszacowania, stosując następujące metody: 1) porównywalnej ceny niekontrolowanej; 2) ceny odprzedaży; 3) rozsądnej marży ("koszt plus"). 3. Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie metod wymienionych w ust. 2, stosuje się metody zysku transakcyjnego. nie jest to formalnie odrębna sprawa od sprawy podatku dochodowego od osób fizycznych (ustalenia zawarte w decyzji wydanej w tej sprawie), ale inny przedmiot postępowania wyjaśniającego (nie dochód rzeczywisty, ale dochód hipotetyczny)

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - transferpricing (2) niewykazywanie dochodu, który powinien zostać wykazany podmioty powiązane narzucenie warunków nierynkowych transakcji art. 25 updof lub art. 11 updop + rozporządzenie MF z 10.09.2009r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób fizycznych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób fizycznych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (tj. Dz.U.z 2014 r., poz. 1176) USTALENIE CENY RYNKOWEJ DOCHÓD = dochód wynikający z ceny rynkowej DOCHÓD > dochód rzeczywisty

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - opodatkowanie dochodów nieujawnionych Roz. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Opodatkowanie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych”. art. 25d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Podstawę opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych stanowi w roku podatkowym przychód odpowiadający kwocie nadwyżki wydatku nad przychodami (dochodami) opodatkowanymi lub przychodami (dochodami) nieopodatkowanymi. (…)” to formalnie odrębna sprawa podatkowa, a nie tylko odrębny od zasad ogólnych przedmiot postępowania wyjaśniającego (inne okoliczności prawnie relewantne) – wydaje się decyzję „dla” dochodów nieujawnionych

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - opodatkowanie dochodów nieujawnionych (2) zadeklarowanie całego dochodu decyzja na podstawie art. 21 § 3 Op uzyskanie dochodu powstanie obowiązku podatkowego dowody na uzyskanie dochodów niezadeklarowanie dochodu w całości lub w części decyzja ws. dochodów nieujawnionych ujawnienie wydatków lub mienia nieznajdujące pokrycie

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - opodatkowanie dochodów nieujawnionych (3) Roz. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje szczególną regulację w zakresie postępowania podatkowego w tej sprawie: Wyraźnie uregulowanie dotyczące ciężaru dowodu, który zostaje przerzucony na podatnika (art. 25g ust. 1 ustawy: „W toku postępowania podatkowego albo w toku postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej ciężar dowodu w zakresie wykazania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych stanowiących pokrycie wydatku spoczywa na podatniku”). Dopuszczenie uprawdopodobnienia - w przypadku braku możliwości udowodnienia niektórych przychodów na pokrycie poniesionych wydatków i zgromadzonego mienia (art. 25g ust. 3 ustawy:„Jeżeli w toku postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej podatnik nie udowodni uzyskania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych, o których mowa w art. 25b ust. 4 pkt 3, stanowiących pokrycie wydatku i nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w stosunku do tych przychodów (dochodów), to ich uzyskanie podatnik może uprawdopodobnić. (…)”).

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - klauzula przeciw unikaniu opodatkowania (1) Dział IIIa Op: „Przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania” Art. 119a Op: „Czynność dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania)”. Przedmiotem dowodzenia są: przesłanki zastosowania klauzuli czynność została „dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej” dotyczy czynności „sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej” „sposób działania był sztuczny” czynniki wyznaczające sposób zastosowania klauzuli - art. 119a §  2 Op: „W sytuacji określonej w § 1 skutki podatkowe czynności określa się na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki mógłby zaistnieć, gdyby dokonano czynności odpowiedniej” oraz art. 119a §  3 Op: „Za odpowiednią uznaje się czynność, której podmiot mógłby w danych okolicznościach dokonać, jeżeli działałby rozsądnie i kierował się zgodnymi z prawem celami innymi niż osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej”.

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - klauzula przeciw unikaniu opodatkowania (2) art. 119g § 1 Op - zastosowanie klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania i prowadzenie postępowania, w którym dochodzi do zastosowania klauzuli, stanowi wyłączną kompetencję Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (żaden inny organ nie jest władny, aby prowadzić postępowanie podatkowe, w ramach którego dochodzi do zastosowania klauzuli) zastosowanie klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania nie stanowi „samodzielnej” sprawy podatkowej - pozostaje nią „zwykła” sprawa wynikająca z przepisów prawa podatkowego (np. sprawa określenia wysokości zobowiązania podatkowego), zatem w sytuacji, w której dochodzi do zastosowania klauzuli, Szef KAS „uzyskuje” kompetencję do rozstrzygnięcia „całej” sprawy podatkowej w decyzji, w której zastosowano klauzulę przeciw unikaniu opodatkowania, organ podatkowy wskazuje także wysokość zobowiązania podatkowego, nadpłaty, zwrotu podatku lub straty podatkowej ustaloną albo określoną w związku z zastosowaniem tego przepisu (art. 210 § 2b Op) zgodnie z art. 119l Op w sprawach nieuregulowanych w tym rozdziale stosuje się przepisy działu IV, a więc przepisy regulujące postępowanie podatkowe

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - klauzula przeciw unikaniu opodatkowania (3) udział Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania: art. 119h Op: „§  1. Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, w toku postępowania, zasięgnąć opinii Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania, zwanej dalej "Radą", co do zasadności zastosowania art. 119a. §  2. Na wniosek strony zgłoszony w odwołaniu od decyzji wydanej w sprawie, o której mowa w art. 119g § 1, Szef Krajowej Administracji Skarbowej zasięga opinii Rady, chyba że wcześniej opinia została wydana. Decyzja w sprawie, o której mowa w art. 119g § 1, wydana w pierwszej instancji zawiera pouczenie o prawie złożenia wniosku o zasięgnięcie opinii Rady. §  3. Występując o opinię, Szef Krajowej Administracji Skarbowej przekazuje akta sprawy Radzie. O wystąpieniu o opinię Szef Krajowej Administracji Skarbowej niezwłocznie informuje stronę.

Przedmiot postępowania wyjaśniającego - porównanie procedur zasady ogólne dział IV Op ogólny wzorzec wymiaru dowody szacowanie ogólny wzorzec wymiaru (+ , -) metody szacunkowe - probabilistyka transferpricing ceny rynkowe procedura ustalenia ceny rynkowej opodatkowanie dochodów nieujawnionych + Roz. 5a updof zastępczy wzorzec wymiaru: wydatki + zgromadzony majątek dowody na okoliczności tworzące wzorzec zastępczy klauzula przeciw unikaniu opodatkowania + dział IIIa roz. 2 Op przesłanki unikania opodatkowania oraz czynniki wpływające na sposób zastosowania klauzuli (ewentualnie) opinia Rady

Postępowanie podatkowe - formy zakończenia decyzja - zawsze! wymiarowa - określenie wysokości zobowiązania podatkowego (nieprawidłowość lub brak samowymiaru, choć powinien zostać dokonany) o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego - brak ustalenia, że samowymiar był nieprawidłowy lub jego brak nie był uzasadniony ewentualnie: przedawnienie

Decyzja o umorzeniu a dopuszczalność wszczęcia postępowania w tej samej sprawie wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 909/13: „Przepis art. 21 § 3 o.p. nie wyklucza wydania opisanej tam decyzji w danej sprawie podatkowej, wobec przyjęcia przez organ podatkowy innej, niż dokonana wcześniej przez ten organ w postępowaniu zakończonym jego umorzeniem, oceny złożonej w takiej sprawie przez podatnika deklaracji (jej korekty) podatkowej”. „(...) decyzja orzekająca co do istoty sprawy nie jest tożsama z decyzją o umorzeniu postępowania”, gdyż tylko ta pierwsza wywołuje skutki o charakterze materialnoprawnym. Decyzja o umorzeniu postępowania podatkowego „nie przesądza o prawidłowości złożonych deklaracji podatkowych (ich korekt) i poprawności obliczenia podatku przez podatnika, co stanowi przedmiot orzekania decyzji wydanej na podstawie art. 21 § 3 o.p.”. „W znaczeniu materialnym umorzenie postępowania podatkowego w zakresie określenia zobowiązania z art. 21 § 1 pkt 1 o.p. oznacza, że w obrocie prawnym znajduje się (pozostaje) deklaracja (korekta) określająca to zobowiązanie, zaś jego wysokość nie jest inna niż wykazana w takiej deklaracji przez podatnika. Oznacza to, że do czasu wygaśnięcia takiego zobowiązania (art. 59 o.p.), organ podatkowy jest nie tylko uprawniony, ale i zobowiązany do wydania decyzji z art. 21 § 3 o.p. w warunkach tam uznanych i to bez względu na to, czy wcześniej umorzył postępowanie w sprawie zobowiązania określonego w takiej deklaracji, uznając jej prawidłowość”. wyrok ten został uchylony wyrokiem NSA z dnia 22 października 2015 r., sygn. akt II FSK 1443/14

Decyzja określająca – skutki doręczenia Stanowi podstawę prowadzenia egzekucji administracyjnej w zakresie zobowiązania w niej ustalonego, a jeszcze nieuiszczonego przez podatnika (art. 3 u.p.e.a.); chyba, że jest: 1) decyzją nieostateczną, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 239a Op), lub 2) decyzją ostateczną, której wykonanie wstrzymano (art. 239e Op). Moment jej doręczenia nie wyznacza terminu płatności podatku (w odróżnieniu od decyzji ustalającej). Jej doręczenie uniemożliwia złożenie jakiejkolwiek deklaracji podatkowej, w tym deklaracji korygującej (art. 81b § 1 pkt 2 Op). Stanowi podstawę wpisu hipoteki przymusowej (art. 35 § 2 pkt 1 lit. „b” Op). Stanowi podstawę wpisu zastawu skarbowego do rejestru zastawów skarbowych (art. 44 § 1 pkt 2 Op). Stanowi warunek wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej (art. 108 § 2 pkt 2 lit. „a” Op).

Samowymiar – przedawnienie wymiaru i wykonania Art.  70 Ordynacji podatkowej: §  1. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. (…) §  4. Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Samowymiar – przedawnienie wymiaru i wykonania Art. 70 o.p. Zapłata podatku Doręczenie decyzji określającej Pole oznaczone kolorem niebieskim wyznacza moment, z którym związane jest rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia. Strzałka oznaczona kolorem niebieskim wyznacza moment, w którym upływa bieg terminu przedawnienia. Pola oznaczone kolorem czerwonym (+strzałki bordowe) wskazują okoliczność, która powoduje przerwanie biegu terminu przedawnienia przez organ podatkowy. Pole oznaczone kolorem pomarańczowym (+strzałka żółta) oznacza okoliczność powodująca wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w sposób eliminujący przedawnienie. Pola białe oznaczają okoliczności niemające wpływu na bieg terminu przedawnienia. Strzałka w kolorze białym oznacza, że nie w każdym przypadku wystąpią wskazane okoliczności. Linia czerwona oznacza upływ okresu przedawnienia Złożenie deklaracji Autokorekta Zastosowanie środka egzekucyjnego Termin płatności

Wpływ przedawnienia na postępowanie podatkowe Art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej: „Gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania”.

Przedawnienie wymiaru a zapłata podatku Uchwała NSA z 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13: „ W świetle art.70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.)”