Katedra Prawa Finansowego pokój 3.91 Związki prawa finansowego z innymi gałęziami prawa - związki z prawem cywilnym dr Tomasz Nowak Katedra Prawa Finansowego pokój 3.91 dyżury: czwartki 14.00-15.00

PRAKTYKA (cd.)

PRAWO PODATKOWE A PRAWO CYWILNE WYKORZYSTYWANIE INSTYTUCJI PRAWA CYWILNEGO DO TWORZENIA INSTYTUCJI PRAWA PODATKOWEGO WYKORZYSTYWANIE POJĘĆ UKSZTAŁTOWANYCH W PRAWIE CYWILNYM DLA TWORZENIA HIPOTEZY NORMY PRAWNOPODATKOWEJ

WYKORZYSTYWANIE INSTYTUCJI PRAWA CYWILNEGO DO TWORZENIA INSTYTUCJI PRAWA PODATKOWEGO Dopuszczalność wykorzystania przez prawo podatkowe instytucji cywilnoprawnych, które nie zostały implementowane do prawa podatkowego przykład skargi pauliańskiej Zastosowanie przez wierzyciela podatkowego instytucji cywilnoprawnej „w zastępstwie” instytucji prawa podatkowego przykład dochodzenia przez Skarb Państwa od podatnika kwoty nienależnie zwróconej nadpłaty Przypadki sporne instytucji prawa cywilnego implementowanych do prawa podatkowego nadpłata nieuregulowana w przepisach prawa podatkowego

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM ART. 527 § 1 KC: Gdy wskutek czynności prawnej dłużnika dokonanej z pokrzywdzeniem wierzycieli osoba trzecia uzyskała korzyść majątkową, każdy z wierzycieli może żądać uznania tej czynności za bezskuteczną w stosunku do niego, jeżeli dłużnik działał ze świadomością pokrzywdzenia wierzycieli, a osoba trzecia o tym wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć. CEL INSTYTUCJI SKARGI PAULIAŃSKIEJ - ochrona wierzyciela przed działaniami dłużnika, polegającymi na uszczupleniu majątku, który ma zostać wykorzystany do zaspokojenia roszczeń wierzyciela

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM PROBLEM „NA STYKU” PRAWA PODATKOWEGO I PRAWA CYWILNEGO: Czy Skarb Państwa może żądać uznania za bezskuteczną czynności dokonanej przez podatnika z pokrzywdzeniem Skarbu Państwa/ wierzyciela podatkowego w trybie art. 527 i n. KC ?

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM W Ordynacji podatkowej nie przewidziano dla zobowiązań podatkowych instytucji prawnej analogicznej do skargi pauliańskiej dla zobowiązań cywilnoprawnych (odpowiedzialność osób trzecich jej „w pełni” nie stanowi) Brak jest w Ordynacji podatkowej „odpowiednika” art. 527 Kc (tj. „odpowiednika” instytucji uregulowanej w art. 527 i n. Kc)

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 października 2010 r., sygn. akt XII II CSK 227/10: „do ochrony należności podatkowych może mieć zastosowanie – w drodze zastosowania analogii – skarga pauliańska, o której mowa w art. 527 k.c.”

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Argumentacja Sądu Najwyższego: 1. publicznoprawny charakter wierzytelności, której źródłem jest decyzja administracyjna, nie stanowi przeszkody dla uznania dopuszczalności drogi sądowej w wypadku, gdy wierzyciel dochodzi od swego dłużnika roszczenia, którego źródłem jest decyzja administracyjna 2. jeśli określony rodzaj sprawy należy do drogi sądowej, to nie powinno być przeszkód w sięganiu przy jej rozpatrywaniu do przepisów prawa materialnego zapewniającego powodowi efektywną ochronę prawną. Z tych zapewne względów Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 10 lipca 2000 r. nie ograniczył swego stanowiska do sfery prawnoprocesowej (uznanie dopuszczalności drogi sądowej), lecz wskazał na możliwość stosowania prawa cywilnego materialnego do obowiązku świadczenia między podmiotami, które łączy pierwotnie tylko stosunek administracyjnoprawny

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Argumentacja Sądu Najwyższego (cd.): 3. wyrok w procesie pauliańskim, wydany w następstwie uwzględnienia powództwa nie rodzi nowych podatkowo-prawnych stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu, nie powoduje też rozszerzenia zakresu opodatkowania, stwarza jedynie wierzycielowi możliwość przeprowadzenia w przyszłości skutecznej egzekucji należności publicznoprawnej z przedmiotów majątkowych, których dłużnik wyzbył się w celu pokrzywdzenia wierzyciela 4. Nie można także zgodzić się z prezentowaną w literaturze tezą, że cele, którym na gruncie prawa cywilnego służy skarga pauliańska, podmioty prawa publicznego mogą osiągnąć na podstawie art.107 i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Katalog czynności możliwych do podjęcia przez organy postępowania podatkowego w celu ochrony należności podatkowych wprawdzie jest szeroki, pozwala bowiem – pod pewnymi warunkami – objąć odpowiedzialnością za zaległości podatkowe także członków rodziny podatnika, nie zapewnia jednak takiej ochrony, jaką pokrzywdzony wierzyciel może uzyskać na podstawie art. 527 k.c.

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Argumentacja Sądu Najwyższego (cd.): 5. nieprzyznanie organowi podatkowemu uprawnienia do ubezskutecznienia czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez podatnika z osobami trzecimi jest usprawiedliwione i zasadne z punktu widzenia porządku konstytucyjnego. Przyznanie organom władzy wykonawczej kompetencji do rozstrzygania o skuteczności czynności cywilnoprawnych podejmowanych przez osoby trzecie z podatnikami naruszałoby ten porządek. Organy podatkowe w takich sprawach w istocie miałyby kompetencje przynależne wyłącznie niezawisłym sądom, jako organom powołanym do wymierzania sprawiedliwości. 6. niektóre instytucje prawa cywilnego (…) stanowią wyraz podstawowych zasad porządku prawnego, przyjętych we wszystkich systemach prawnych i przenikających te systemy w sposób generalny, bez względu na gałąź prawa. Do nich należy niewątpliwie zakaz obchodzenia prawa, działania na szkodę wierzycieli, czerpania korzyści z własnej niegodziwości, bezpodstawnego wzbogacenia się kosztem innych. Jeżeli uregulowania przyjęte w prawie publicznym przewidują odpowiednie środki przeciwdziałania tego rodzaju zachowaniom, to nie ma potrzeby odwoływania się do kodeksu cywilnego, jednak przy ich braku może stać się to konieczne. (…) jeśli prawo publiczne nie przewiduje wyspecjalizowanego instrumentu cywilnoprawnego dla ochrony uzasadnionego interesu prawnego, nie można a priori wykluczyć możliwości wykorzystania instytucji kodeksu cywilnego

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM 1) Zobowiązanie podatkowe a zobowiązanie cywilnoprawne ? Czy jest różnica „jakościowa” ? 2) Dopuszczalność drogi sądowej (szeroko rozumiana) a „własna” - i odrębna - regulacja prawnopodatkowa ? Jak rozumieć brak podatkowego „odpowiednika” instytucji cywilnoprawnej ? 3) Czy Ordynacja podatkowa stanowi (sui generis ?) lex specialis względem Kodeksu cywilnego ? 4) Czy odpowiedzialność osób trzecich świadczy o uregulowaniu „quasi”-skargi pauliańskiej na potrzeby prawa podatkowego ? a) czy art. 84 Konstytucji stanowi wystarczające uzasadnienie dla dopuszczenie skargi pauliańskiej dla ochrony wierzyciela podatkowego ? b) czy uzasadnieniem tym jest istota skargi pauliańskiej, polegająca na skierowaniu roszczenia nie wobec dłużnika, ale wobec osoby trzeciej?

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Wyrok TK z 18 kwietnia 2018 r., K 52/16: „Art. 527 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, ze zm.) w zakresie, w jakim znajduje zastosowanie na zasadzie analogii legis do ochrony należności publicznoprawnych, jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej”.

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Stanowisko Rzecznika Praw Obywatelskich (wnioskodawcy): „Rzecznik Praw Obywatelskich (…) skierował (…) wniosek o stwierdzenie, że art. 527 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (…) w zakresie, w jakim znajduje zastosowanie na zasadzie analogii legis do dochodzenia należności publicznoprawnych na drodze cywilnej w formie skargi pauliańskiej, jest niezgodny z art. 2 oraz art. 84 Konstytucji”.

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Stanowisko Rzecznika Praw Obywatelskich (wnioskodawcy) - cd.: „Rzecznik zauważył, że w prawie daninowym oraz w prawie karnym nie jest dopuszczalna taka wykładnia przepisów, która prowadzi do stosowania regulacji prawnych per analogiam lub w sposób rozszerzający”, natomiast instytucja skargi pauliańskiej „nie została wprost przewidziana w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (…). Wskutek przyjętej praktyki sądowej nastąpiło rozszerzenie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania publicznoprawne”. Rzecznik argumentował, że „państwo, działając w sferze władczej (imperium) nie powinno bez wyraźnej podstawy prawnej sięgać po środki charakterystyczne dla ochrony wierzytelności cywilnoprawnej”. Zdaniem Rzecznika, „praktyka stosowania art. 527 § 1 k.c. do należności publicznoprawnych doprowadziła do nieuprawnionego rozszerzenia uprawnień państwa, co w konsekwencji skutkuje przyznaniem mu <<nadmiarowo uprzywilejowanej pozycji>>. Podważa to stan bezpieczeństwa prawnego osoby trzeciej działającej jako uczestnik obrotu. Osoba ta jest zaskakiwana przez państwo, gdyż możliwość stosowania skargi pauliańskiej do należności podatkowych nie wynika w sposób jasny z obowiązujących regulacji prawnych. Stanowi to naruszenie zasady zaufania obywatela do państwa. Zdaniem Rzecznika, stanowi to rodzaj pułapki, w którą wpada obywatel. Niepewność sytuacji, w jakiej znajduje się osoba trzecia, która dokonała czynności prawnej z podatnikiem, potęguje jeszcze ograniczona możliwość weryfikacji, czy korzyść, jaką uzyskała w związku z dokonaną czynnością prawną, miała na celu pokrzywdzenie Skarbu Państwa. Wynika to m.in. z tajemnicy skarbowej, a także z mechanizmu samoobliczania podatku.”

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Stanowisko Rzecznika Praw Obywatelskich (wnioskodawcy) cd.cd.: Rzecznik wskazał również na „obowiązek wprowadzenia przez państwo takich gwarancji instytucjonalnych, które zapewniłyby organom władzy wykonawczej kontrolę prawidłowego wywiązywania się wszystkich z obowiązków daninowych”

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Stanowisko Trybunału Konstytucyjnego: „art. 84 Konstytucji jest w niniejszej sprawie nieadekwatnym wzorcem kontroli. Przepis ten statuuje zasadę powszechności obciążeń publicznych, z której wynika powinność obywateli należytego wykonania obowiązku daninowego, jak również obowiązek państwa wprowadzenia instytucjonalnych gwarancji, które zapewniają organom władzy wykonawczej kontrolę i egzekwowanie wykonywania przez podatników ich obowiązków fiskalnych. Możliwość analogicznego stosowania skargi pauliańskiej do ochrony należności publicznoprawnych ma na celu jedynie zabezpieczenie efektywnego wykonania istniejących już obowiązków publicznoprawnych, które powstają na podstawie ustaw podatkowych. Wskutek zastosowania skargi pauliańskiej przez analogię do ochrony należności publicznoprawnych zachowanie osoby, na której spoczywa obowiązek spełnienia tej należności, wbrew zasadom wynikającym z art. 84 Konstytucji, staje się nieskuteczne. Zakres zastosowania tej instytucji jest zatem inny niż zakres normatywny art. 84 Konstytucji; między nimi nie zachodzi ani zgodność, ani niezgodność.” - w tym zakresie Trybunał Konstytucyjny umorzył postępowanie

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Stanowisko Trybunału Konstytucyjnego - cd.: „Skarga pauliańska jest instytucją prawa prywatnego, które w przeciwieństwie do prawa publicznego zakłada autonomię i równość podmiotów. Korzystający ze skargi pauliańskiej organ władzy publicznej nie działa władczo, nie wykonuje właściwego mu imperium, ale funkcjonuje jak podmiot prawa prywatnego, dochodząc swoich praw w procesie cywilnym” „Skarga pauliańska nie kreuje zatem nowej sytuacji prawno-materialnej w sferze prawa podatkowego. Nie nakłada na osobę trzecią nieznanej prawu podatkowemu daniny. Skarga pauliańska jest jedynie instrumentem ochrony słusznego interesu powoda, pokrzywdzonego przez czynność prawną dłużnika z pozwanym. Wyrok sądu, wieńczący postępowanie wszczęte skargą pauliańską, powoduje, że wobec pokrzywdzonego powoda, i tylko wobec niego, przejście w drodze czynności prawnej dokonanej przez dłużnika z pozwanym korzyści majątkowej z majątku dłużnika do majątku pozwanego nie następuje. Obowiązek, jaki spoczywa na pozwanym, polega zasadniczo jedynie na nakazie znoszenia egzekucji skierowanej do korzyści, którą pozwany uzyskał wskutek czynności prawnej dokonanej z dłużnikiem z pokrzywdzeniem powoda. Mając powyższe na uwadze, nie można zgodzić się, że stosowany analogicznie do ochrony należności publicznoprawnych art. 527 § 1 k.c. jest formą uprzywilejowania państwa wobec obywatela i stanowi zarazem nieznaną prawu publicznemu instytucję. Sąd, stwierdzając na podstawie art. 527 i nast. k.c. bezskuteczność umowy zawartej między dłużnikiem publicznoprawnym i osobą trzecią, nie wkracza w ogóle w obszar uprawnień i obowiązków podatkowych o charakterze materialno-prawnym osoby trzeciej (pozwanego).”

DOPUSZCZALNOŚĆ SKARGI PAULIAŃSKIEJ W PRAWIE PODATKOWYM Stanowisko Trybunału Konstytucyjnego - cd.cd.: „Wypracowany w orzecznictwie trybunalskim standard [ określoności przepisów prawa podatkowego ] odnosi się do unormowań będących podstawą kształtowania zobowiązania podatkowego i określania jego wysokości, w toku postępowania przed organami podatkowymi i w ewentualnym postępowaniu sądowym mającym na celu weryfikację decyzji organu podatkowego. Tymczasem, jak już wyżej powiedziano, w sprawie cywilnej toczącej się na podstawie art. 527 i nast. k.c. nie dochodzi do kształtowania, weryfikacji czy modyfikacji zobowiązania podatkowego, które wcześniej musi być określone w ostatecznej decyzji, w sposób odpowiadający standardom prawa podatkowego. Sprawa cywilna służy ocenie czynności cywilnoprawnej dokonanej przez podatnika. Z punktu widzenia tej sprawy źródło zobowiązania dłużnika może być uznane za obojętne” „analogia z art. 527 § 1 k.c. nie jest przypadkiem stosowania analogii w prawie podatkowym, ale służy jedynie ochronie ukształtowanej już należności podatkowej, Trybunał stwierdza, że stosowanie tej analogii nie narusza konstytucyjnej zasady prawidłowej legislacji, w szczególności wymagania określoności przepisów” „Według prawodawcy, utrzymanie nieodpłatnej korzyści przez osobę trzecią, nawet nieświadomą motywacji towarzyszącej dłużnikowi przy dokonywaniu z nim czynności prawnej, musi ustąpić możliwości zaspokojenia roszczenia majątkowego wierzyciela pokrzywdzonego niesumiennym zachowaniem dłużnika. Należy jeszcze raz podkreślić, że poza wymienionymi, szczególnymi wyjątkami wierzyciel jest obowiązany wykazać, że osoba trzecia wiedziała lub przy dołożeniu należytej staranności mogła się dowiedzieć o świadomości dłużnika dokonywania czynności prawnej z pokrzywdzeniem wierzyciela. Trudno w tym kontekście zgodzić się z wnioskodawcą, że nawet stosowana per analogiam legis skarga pauliańska może „zaskakiwać” czy „tworzyć pułapkę” na osobę trzecią (pozwanego).”

DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM Opis problemu 1. Organ podatkowy dokonał zwrotu nadpłaty na rzecz podatnika. Zwrot nadpłaty był konsekwencją wydania decyzji określającej wysokość nadpłaty. 2. Zwrot okazał się nieuzasadniony. Stwierdzono nieważność decyzji określającej wysokość nadpłaty. 3. Upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ „utracił” tryb określony w Ordynacji podatkowej. 4. Skarb Państwa zdecydował się wystąpić z powództwem cywilnym z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia.

DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM Tryb „podatkowy” art. 21 § 3 Op: „Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego”. art. 70 § 1 Op: „Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM Tryb „podatkowy” - cd. art. 52 Op (do 31.12.2015): „§  1. Na równi z zaległością podatkową traktuje się także: 1) nadpłatę, jeżeli w zeznaniu lub w deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, została wykazana nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, a organ podatkowy dokonał jej zwrotu lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych bądź bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych; 2) zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy; 3) wynagrodzenie płatników lub inkasentów pobrane nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej; 4)oprocentowanie nienależnej nadpłaty bądź zwrotu podatku zwrócone lub zaliczone na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych”.

DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM Tryb „podatkowy” - cd. art. 3 pkt 7 Op: „Ilekroś w ustawie jest mowa o zwrocie podatku - rozumie się przez to zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego”

DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM Tryb „podatkowy” - cd. art. 52 Op (od 1.1.2016): „§  1. Zwrotowi bez wezwania organu podatkowego podlega uprzednio zwrócona przez organ podatkowy lub zaliczona na poczet zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę albo bieżących zobowiązań podatkowych, wraz z oprocentowaniem: 1) nadpłata lub zwrot podatku wykazane w deklaracji nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 2) nadpłata lub zwrot podatku: a) określone lub stwierdzone w decyzji, która następnie została uchylona, zmieniona lub stwierdzono jej nieważność albo stwierdzono jej wygaśnięcie, b) stwierdzone na wniosek w trybie art. 75 § 4, w zakresie wynikającym z tego wniosku, nienależnie lub w wysokości większej od należnej, c) wykazane dodatkowo, w korekcie deklaracji dokonanej w trybie art. 274, nienależnie lub w wysokości większej od należnej. §  2. W przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, kwoty podlegające zwrotowi traktuje się jako zaległości podatkowe. §  3. W przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 2, w razie niedokonania zwrotu w terminie 30 dni, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa obowiązek zwrotu w terminie 30 dni od dnia doręczenia tej decyzji. Po upływie tego terminu kwotę podlegającą zwrotowi traktuje się jako zaległość podatkową.”.

DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM Tryb „podatkowy” - cd. art. 71 Op (od 1.1.2016): „Przepisy art. 70, art. 70a i art. 70c stosuje się odpowiednio do: 1) należności płatników lub inkasentów; 2)zaległości, o których mowa w art. 52 i art. 52a, z tym że bieg terminu przedawnienia liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym organ podatkowy dokonał zwrotu lub zaliczenia nienależnej kwoty lub płatnik pobrał nienależne wynagrodzenie” - PRZED 1.1.2016 NIE BYŁO ODRĘBNEJ REGULACJI PRZEDAWNIENIA ZWROTU NADPŁATY

DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM Tryb „cywilnoprawny” art. 405 Kc: „Kto bez podstawy prawnej uzyskał korzyść majątkową kosztem innej osoby, obowiązany jest do wydania korzyści w naturze, a gdyby to nie było możliwe, do zwrotu jej wartości”. art. 118 Kc: „Jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi lat dziesięć, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - trzy lata”.

wyrok NSA z 27 października 2011 r. (I FSK 1680/10) DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM wyrok NSA z 27 października 2011 r. (I FSK 1680/10) „Omyłkowe przekazanie tytułem zwrotu podatku przez organ podatkowy na rachunek podatnika nienależnej mu kwoty pieniężnej, w sytuacji gdy w sposób prawomocny rozstrzygnięto kwestię niezasadności wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty i brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy zachowaniem podatnika a nienależnym zwrotem, powinno być rozpatrywane zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego o bezpodstawnym wzbogaceniu i nienależnym świadczeniu (art. 405 w zw. z art. 410 § 1 K.c.), zgodnie z którymi, kto bez podstawy prawnej uzyskał korzyść majątkową kosztem innej osoby, zobowiązany jest do jej zwrotu, w szczególności w przypadku nienależnego świadczenia, które spełnił nie będąc w ogóle zobowiązanym”

wyrok NSA z 27 października 2011 r. (I FSK 1680/10) - cd. DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM wyrok NSA z 27 października 2011 r. (I FSK 1680/10) - cd. „omyłkowe” przekazanie: - żadne indywidualne rozstrzygnięcie organu podatkowego nie dawało podstawy do dokonania zwrotu na rzecz podatnika - nie ma tytułu „podatkowego” do uruchomienia trybu podatkowego - zwrot kwoty przekazanej omyłkowo - jego źródłem nie jest obowiązek podatkowy

Inna - „jakościowo” - sytuacja DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM Inna - „jakościowo” - sytuacja - zwrot nadpłaty jest konsekwencją decyzji określającej wysokość nadpłaty - jeśli okazuje się, że nadpłaty nie było, to - w zakresie, w jakim została wcześniej określona (aktem indywidualnym) - stanowi zobowiązanie podatkowe (jako „wynikające z obowiązku podatkowego”)

wyrok Sądu Najwyższego z 11 września 2014 r., sygn. akt III CZP 64/14 DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM wyrok Sądu Najwyższego z 11 września 2014 r., sygn. akt III CZP 64/14 Pytanie: Czy roszczenie Skarbu Państwa przeciwko podatnikowi o zwrot kwoty zapłaconej tytułem nadpłaty podatku na podstawie decyzji organu podatkowego, której nieważność następnie stwierdzono, podlega rozpoznaniu na drodze sądowej? Odpowiedź: W długiej ewolucji rozumienia sprawy cywilnej przyjęto, że decyduje rodzaj roszczeń wskazanych w pozwie. Jeśli są opisane jako cywilne, pozew kwalifikuje się do sądu cywilnego, który dopiero w wyroku orzeknie, czy wybrano właściwy sąd.

wyrok Sądu Najwyższego z 11 września 2014 r., sygn. akt III CZP 64/14 DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM wyrok Sądu Najwyższego z 11 września 2014 r., sygn. akt III CZP 64/14 - stan faktyczny 1. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych we wnioskowanej wysokości (po uprzednim zweryfikowaniu w postępowaniu uzupełniającym wartości wydatków inwestycyjnych, które uprawniały do zwolnienia podatkowego) 2. Minister Finansów stwierdził nieważność obu ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. Zdaniem Ministra Finansów zwolnienie nie przysługiwało. - PODATNIKOWI NIE PRZYSŁUGIWAŁO ZWOLNIENIE, CO OZNACZA, ŻE POWINIEN ZAPŁACIĆ PODATEK DOCHODOWY - również w tym zakresie, w którym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził nadpłatę

- argumenty Sądu Apelacyjnego (sądu pytającego) DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM - argumenty Sądu Apelacyjnego (sądu pytającego) „Jeżeli zatem w ustawie nie przewidziano w ogóle właściwości organu administracji lub sądu administracyjnego do orzekania w określonej sprawie, w której powód domaga się ochrony prawnej, to sąd powszechny nie tylko nie może odrzucić pozwu z uwagi na niedopuszczalność drogi sądowej, lecz wprost przeciwnie – ma bezwzględny, konstytucyjny obowiązek sprawę rozpoznać co do istoty”. - CZY W TYM PRZYPADKU NIE BYŁO TRYBU PUBLICZNOPRAWNEGO? A co z art. 21 § 3 Op?

- argumenty Sądu Apelacyjnego (2) DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM - argumenty Sądu Apelacyjnego (2) „Stosownie do art. 21 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania albo doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zgodnie zaś z art. 59 § 1 ordynacji zobowiązanie takie gaśnie m.in. poprzez zapłatę. Oznacza to, że pierwotne zobowiązanie podatkowe pozwanych wygasło na skutek zapłaty. Nie odrodziło się później jako zobowiązanie podatkowe, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych – co oczywiste – nie przewiduje powstania obowiązku podatkowego (ani tym bardziej zobowiązania podatkowego) na skutek wydania przez organ podatkowy decyzji o stwierdzeniu nadpłaty, obarczonej wadą nieważności, ani też na skutek wykonania tej decyzji poprzez zwrot nienależnie pobranych kwot”. - CZY NA GRUNCIE PRZEPISÓW PRAWA PODATKOWEGO JEST ZOBOWIĄZANIE, KTÓRE MOŻNA NAZWAĆ „PIERWOTNYM” ? - CZY RZECZYWIŚCIE WYGASŁO ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE ? - A NAWET JEŚLI TAK, TO - CZY WYGASŁ RÓWNIEŻ OBOWIĄZEK PODATKOWY ?

- argumenty Sądu Apelacyjnego (3) DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM - argumenty Sądu Apelacyjnego (3) „ (…) nie ma adekwatnego związku przyczynowo - skutkowego między wnioskiem o zwrot nadpłaconego podatku, a wydaniem decyzji administracyjnej obarczonej nieważnością. Odmienne rozumowanie musiałoby bowiem prowadzić od konstatacji, że na organie podatkowym nie spoczywa pełna odpowiedzialność za treść wydanych aktów administracyjnych. Skoro nie ma takiego związku, to nie można byłoby też twierdzić, że świadczenie to ma charakter związany ściśle z prawem podatkowym”. - CZY BRAK ADEKWATNEGO ZWIĄZKU PRZYCZYNO-SKUTKOWEGO CZYNI Z TEJ SPRAWY SPRAWĘ CYWILNOPRAWNĄ ?

- argumenty Sądu Apelacyjnego (4) DOCHODZENIE PRZEZ SKARB PAŃSTWA OD PODATNIKA KWOTY NALEŻNEGO PODATKU W TRYBIE CYWILNOPRAWNYM - argumenty Sądu Apelacyjnego (4) „(…) normą o charakterze konstytucyjnym, wyrażającą jeden z podstawowych obowiązków każdego kto znajduje się pod władzą Rzeczypospolitej, jest obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych (art. 84 Konstytucji). Nie jest to norma prawna mniej ważna od pozostałych norm prawnych Konstytucji, a z jej punktu widzenia istnienie nie egzekwowanego świadczenia nawet o charakterze podatkowym (lub quasi - podatkowym) wydaje się niedopuszczalne. W konsekwencji sytuacja w której pomimo obiektywnego istnienia świadczenia nie ma możliwości jego dochodzenia na drodze prawnej nie do zaakceptowania z punktu widzenia spójności systemu prawnego”. - CZY ART. 84 KONSTYTUCJI UZASADNIA WYBÓR JAKIEJKOLWIEK DROGI DOCHODZENIA ROSZCZENIA ? - Art. 84 Konstytucji: „Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie”

TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA OPIS PROBLEMU 1. Podatnik uiścił świadczenie podatkowe po upływie terminu przedawnienia. 2. Podatnik uświadomił sobie, iż dokonał zapłaty podatku w momencie, w którym - z powodu przedawnienia - organ podatkowy nie dysponował już instrumentami prawnymi, których wykorzystanie mogło doprowadzić do wykonania zobowiązania podatkowego. 3. Czy uiszczoną po upływie terminu przedawnienia kwotę podatku można odzyskać, a jeśli tak - to w jakim trybie?

TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA CZY KWOTA PODATKU UISZCZONA PO UPŁYWIE TERMINU PRZEDAWNIENIA WYMAGA ZWROTU ? Czy wierzyciel podatkowy może domagać się zapłaty podatku po przedawnieniu ? Czy wierzyciel podatkowy może czerpać korzyść z tego, że podatnik dokonał faktycznego uiszczenia świadczenia podatkowego po przedawnieniu ? Czy zasadność zwrotu jest uzależniona od tego, czy podatnik dokonał zapłaty zobowiązania przedawnionego świadomie czy nieświadomie ?

TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA CZY KWOTA PODATKU UISZCZONA PO UPŁYWIE TERMINU PRZEDAWNIENIA WYMAGA ZWROTU NA RZECZ PODATNIKA ? art. 70 § 1 Op: „Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku” art. 117 § 2 Kc: „Po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne”. art. 411 pkt 3 Kc: „Nie można żądać zwrotu świadczenia jeżeli świadczenie zostało spełnione w celu zadośćuczynienia przedawnionemu roszczeniu”

TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA CZY ORDYNACJA PODATKOWA PRZEWIDUJE TRYB ZWROTU PODATKU UISZCZONEGO JUŻ PO UPŁYWIE TERMINU PRZEDAWNIENIA ? art. 73 § 1 i 2 Op: „§ 1. Nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem: 1)   zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej; 2)   pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej; 3)   zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 4)   wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku; 5)   zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej. 6)   (uchylony) § 2. Nadpłata powstaje z dniem złożenia: 1) zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego; 1a) złożenia deklaracji rocznej - dla podatników specjalnego podatku węglowodorowego; 2) deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego; 3) deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy - dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych; 4) [uchylony z dniem 1 stycznia 2017 r.]”.

TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA CZY ORDYNACJA PODATKOWA PRZEWIDUJE TRYB ZWROTU PODATKU UISZCZONEGO JUŻ PO UPŁYWIE TERMINU PRZEDAWNIENIA ? art. 77 Op: „§  1. Nadpłata podlega zwrotowi w terminie: 1) 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji; 2) 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty; 3) 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji - jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji; 4) 30 dni od dnia złożenia wniosku, o którym mowa w art. 74; 4a) 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny, jeżeli wniosek, o którym mowa w art. 74, został złożony przed terminem wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej; 5) 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 pkt 1-3, z zastrzeżeniem § 2; 6) 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze: a) skorygowanym zeznaniem (deklaracją) - w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 3, b) skorygowanym zeznaniem (deklaracją) i z umową spółki aktualną na dzień rozwiązania spółki - w przypadku, o którym mowa w art. 75 § 3a- lecz nie wcześniej niż w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2; 7)(uchylony). §  2. W przypadku skorygowania deklaracji: 1) w trybie określonym w art. 274 § 1 pkt 1 - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia upływu terminu do wniesienia sprzeciwu; 2)przez podatnika - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia jej skorygowania. §  3. (uchylony). §  4. W przypadku niewydania nowej decyzji w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia albo stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję albo stwierdzającego jej nieważność, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej albo decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki”.

TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA CZY ORDYNACJA PODATKOWA PRZEWIDUJE TRYB ZWROTU PODATKU UISZCZONEGO JUŻ PO UPŁYWIE TERMINU PRZEDAWNIENIA ? art. 74 Op: „Jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1: 1) złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację; 2) został rozliczony przez płatnika - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie zeznanie (deklarację), o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1; 3) nie był obowiązany do składania deklaracji - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot”.

TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA TRYB „PODATKOWY” – CZY JEST PROCEDURA, KTORĄ MOŻE URUCHOMIĆ PODATNIK, ABY ZREALIZOWAĆ ZWROT PODATKU ZAPŁACONEGO PO PRZEDAWNIENIU ? Art. 74a Op: „W przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 wysokość nadpłaty określa organ podatkowy”. Art. 75 Op: „§ 1. Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. § 2. Uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. (…) § 3. Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). § 6. Przepisu § 2 nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku”.

A BEZPODSTAWNE WZBOGACENIE/NIENALEŻNE ŚWIADCZENIE TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA NADPŁATA PODATKU A BEZPODSTAWNE WZBOGACENIE/NIENALEŻNE ŚWIADCZENIE art. 72 § 1 pkt 1 Op: „Za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku” art. 405 Kc: „Kto bez podstawy prawnej uzyskał korzyść majątkową kosztem innej osoby, obowiązany jest do wydania korzyści w naturze, a gdyby to nie było możliwe, do zwrotu jej wartości”. art. 411 § 2 Kc: „Świadczenie jest nienależne, jeżeli ten, kto je spełnił, nie był w ogóle zobowiązany lub nie był zobowiązany względem osoby, której świadczył, albo jeżeli podstawa świadczenia odpadła lub zamierzony cel świadczenia nie został osiągnięty, albo jeżeli czynność prawna zobowiązująca do świadczenia była nieważna i nie stała się ważna po spełnieniu świadczenia”.

TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA WYBÓR TRYBU ZWROTU Zalety i wady zwrotu w trybie „podatkowym”: - automatyzm zwrotu - postępowanie przed organem podatkowym, a następnie – rozstrzygnięcie tego organu, potem – ewentualnie – kontrola tego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny Zalety i wady zwrotu w trybie „cywilnoprawnym”: - miarkowanie zwrotu ? - postępowanie przed sądem powszechnym (cywilnym)

Zalety i wady zwrotu w trybie „cywilnoprawnym”: TRYB ZWROTU NADPŁATY POWSTAŁEJ W ZWIĄZKU Z ZAPŁATĄ PODATKU PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA Zalety i wady zwrotu w trybie „cywilnoprawnym”: art. 407 Kc: „Jeżeli ten, kto bez podstawy prawnej uzyskał korzyść majątkową kosztem innej osoby, rozporządził korzyścią na rzecz osoby trzeciej bezpłatnie, obowiązek wydania korzyści przechodzi na tę osobę trzecią” art. 409 Kc: „Obowiązek wydania korzyści lub zwrotu jej wartości wygasa, jeżeli ten, kto korzyść uzyskał, zużył ją lub utracił w taki sposób, że nie jest już wzbogacony, chyba że wyzbywając się korzyści lub zużywając ją powinien był liczyć się z obowiązkiem zwrotu. art. 411 Kc: „Nie można żądać zwrotu świadczenia: 1) jeżeli spełniający świadczenie wiedział, że nie był do świadczenia zobowiązany, chyba że spełnienie świadczenia nastąpiło z zastrzeżeniem zwrotu albo w celu uniknięcia przymusu lub w wykonaniu nieważnej czynności prawnej; 2) jeżeli spełnienie świadczenia czyni zadość zasadom współżycia społecznego; 3) jeżeli świadczenie zostało spełnione w celu zadośćuczynienia przedawnionemu roszczeniu; 4) jeżeli świadczenie zostało spełnione, zanim wierzytelność stała się wymagalna.